il Fisco non può emettere avviso di accertamento basato sulla valutazione di antieconomicità di alcune spese

Costi antieconomici ed elusione fiscale: la Cassazione muta orientamento?

di Paolo Soro CommentaIn Accertamento, Commenti Giurisprudenza e Prassi, Contenzioso

Nullo l’avviso di accertamento basato sulla valutazione di non economicità di costi concernenti operazioni relative a dei contratti reputati “non convenienti” dall’Agenzia delle Entrate. La Cassazione conferma le pronunce di I e II Grado, e dà ragione al contribuente.

Con la sentenza N. 25774 del 5 dicembre 2014, la Corte di cassazione – Sezione Tributaria – è ritornata ad affrontare l’aspetto assai delicato riguardante l’indetraibilità e l’indeducibilità afferente quelle spese che, seppure documentate, paiono, a giudizio del Fisco, antieconomiche e configurano di fatto un’elusione tributaria.

 

La vicenda

A seguito di una verifica effettuata dalla Guardia di Finanza, l’Agenzia delle Entrate aveva ritenuto troppo elevati (ossia, antieconomici) i costi sostenuti per pagare l’assistenza di un legale e l’acquisto di taluni beni dalle consociate. Da qui, nasceva l’avviso di accertamento in materia di IRAP e di IVA, posto che quei costi dovevano reputarsi non deducibili (né detraibili) da un punto di vista fiscale.

Il contribuente attivava il contenzioso, allegando anche i contratti in essere in cui erano evidenziati gli importi delle spese sopportate, e risultava vittorioso, sia di fronte alla CTP di Varese, sia in CTR Lombardia. L’ufficio proponeva, allora, ricorso per Cassazione.

La S. C., innanzitutto, rileva come, denunciando l’idoneità probatoria dei documenti allegati dal contribuente e sollecitando una nuova valutazione di quanto emerso nel corso dei precedenti gradi del giudizio, l’Ufficio stia – di fatto – chiedendo di trasformare il Giudizio di Legittimità in un terzo grado di merito; cosa, evidentemente, non consentita.

Dopo di che, la Cassazione si esprime in maniera favorevole al contribuente pure sull’asserita tardività della produzione documentale. I contratti prodromici all’emissione delle fatture, infatti, non erano stati esibiti in sede di verifica ma soltanto in occasione del giudizio tributario, non perché vi fosse stato inizialmente un rifiuto, ma semplicemente perché non ne era stata fatta prima alcuna specifica richiesta (come risultante dal PVC e correttamente evidenziato nella motivazione della CTR).

Infine, la Corte conclude per l’infondatezza del ricorso, affermando che la pronuncia dei Giudici lombardi risulta essere immune da vizi di legittimità ed esaurientemente motivata:

“Disconoscendo la legittimità delle riprese rispettivamente operate dall’ufficio in punto di interessi e di costi deducibili, la CTR, limitandosi, da un lato, a prendere atto che i prestiti alle controllate erano infruttiferi e dall’altro che trattatasi di compensi per prestazioni di assistenza tecnica contrattualmente dovuti, ha rettamente assolto con compiutezza e linearità motivazionale, di tal ché nessun addebito in punto di congruenza e completezza della motivazione sotto il profilo logico è ad essa seriamente imputabile quanto ai motivi in disamina”.

 

Alcune brevi osservazioni

Personalmente, siamo sempre alquanto restii a trarre conclusioni di carattere generale su quello che apparirebbe essere l’orientamento della Cassazione in merito a qualunque argomento. Peraltro, non possiamo fare a meno di notare (con piacere) una decisa inversione di tendenza rispetto ad alcune altre pronunce, che sembrerebbero essere di tutt’altro avviso rispetto a quella in argomento.

In precedenti occasioni, invero, la S. C. aveva avuto modo di precisare come, nelle ipotesi in cui l’Ufficio eccepisse un comportamento – a suo parere – antieconomico, fosse legittimato a procedere con l’accertamento induttivo, così ribaltando l’onere della prova a carico del contribuente, il quale aveva dunque l’obbligo di giustificare l’economicità delle operazioni effettuate (sentenze: 9469/2010, 27568/2013 e 1839/2014).

Questo sindacato dell’Agenzia si esplica attraverso la valutazione della congruità dei costi e dei ricavi che afferiscono alle operazioni economiche, i cui risultati poi vengono dichiarati nei bilanci, nelle scritture contabili e nelle dichiarazioni dei redditi. Il parametro di riferimento per effettuare questo riscontro da parte dell’Ufficio è, in genere, l’utilizzo dei valori di mercato, che mettono a confronto il prezzo dichiarato dal contribuente con quello normalmente praticato nel commercio, a prescindere dalla presenza di scritture contabili regolarmente tenute e di atti posti in essere privi di vizi formali. Peraltro, laddove non esistano dei parametri oggettivi di mercato con riferimento alle operazioni giudicate antieconomiche, ovvero non esista più un mercato nel senso compiuto del termine (come nel caso dell’attuale situazione immobiliare italiana), non si comprende come possa effettuarsi un sindacato di tale tipo.

È, poi, evidente che, muovendosi nell’aleatorio terreno della soggettività, risulta sempre particolarmente complesso avere dei parametri di riferimento ed è conseguentemente molto elevato il rischio di incorrere in tali censure (atti antieconomici) operate dall’Ufficio, in occasione dei controlli subiti.

A mitigare questo effetto disastroso che origina un accertamento di improbabile contestazione, la circolare la n. 1/2008 del Comando Generale della Guardia di Finanza avente a oggetto “Manuale delle verifiche fiscali”, legittima la rilevanza indiziaria del comportamento antieconomico dell’imprenditore, solo in presenza di altri elementi presuntivi a sostegno della pretesa tributaria (assenti nell’esaminanda fattispecie).

La stessa circolare raccomanda che occorre il supporto di altre circostanze e argomentazioni probatorie, e che il recupero di un costo per non congruità potrà avvenire, sia sulla base di precisi riscontri documentali e fattuali, sia sulla base di un confronto dell’entità della spesa con parametri oggettivi di riferimento quali, a esempio, la natura del bene o servizio, l’entità complessiva dei costi e dei ricavi dell’impresa, l’attività da questa in concreto svolta. In questi ultimi casi, la motivazione del disconoscimento della quota del costo ritenuta non congrua dovrà essere particolarmente argomentata, facendo adeguatamente rilevare la grave, precisa e concordante valenza sintomatica della parziale destinazione extra-imprenditoriale, risultante dai parametri di riferimento in concreto utilizzati.

Conseguentemente, ogniqualvolta il Fisco effettui delle valutazioni circa l’antieconomicità delle operazioni commerciali, dovrà farlo attraverso il ricorso alle presunzioni dotate di gravità, precisione e concordanza.

In ogni caso, è bene ricordare la previsione normativa antielusiva generale in materia di imposte dirette di cui all’art. 37-bis, del DPR 600/1973, la quale afferma che: “Sono inopponibili all’Amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati tra loro, privi di valide ragioni economiche, dirette ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario”. Ergo, non esiste (come è giusto che sia) un’assoluta discrezionalità economica da parte dell’imprenditore nel porre in essere atti che abbiano una valenza esclusivamente mirata a eludere la naturale imposizione fiscale.

D’altronde, è però altrettanto ovvio che, indipendentemente dalla circostanza che si tratti di rapporti commerciali tra società appartenenti a uno stesso gruppo imprenditoriale, le operazioni possano e debbano essere valutate sotto svariati punti di vista gestionali, quanto all’eventuale giudizio correlato al loro grado di economicità, senza per questo essere passibili di ingiusti accertamenti a carattere tributario, tendenti a dichiararne la loro indeducibilità e indetraibilità.

Sul punto, una volta che le fatture risultino essere in linea con quanto previamente disciplinato a livello contrattuale tra le parti, siano state regolarmente ottemperate alle scadenze prefissate e – ovviamente – le prestazioni in esse enunciate si siano effettivamente svolte, salvo non vi sia un’oggettiva abnorme sproporzione nei prezzi applicati rispetto a quanto effettivamente riscontrabile nei mercati di riferimento e non esista alcun’altra valida giustificazione di carattere economico-amministrativo, non si capisce proprio cos’altro un contribuente dovrebbe fare per poter scorporare dall’imponibile detti legittimi costi, senza essere costretto a fornire una prova contraria atta a contestare una soggettiva e insindacabile economicità delle operazioni eseguite (che, in pratica, diverrebbe impossibile da controbattere in sede contenziosa).

Pertanto, non possiamo che condividere la pronuncia qua in commento, e augurarci che tale identico ragionamento costituisca, d’ora in avanti, consolidato orientamento giurisprudenziale.


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Paolo Soro

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