Affrancamento riserve in sospensione di imposta: regole, soggetti e modalità

Decreto attuativo art. 14 D.lgs. 192/2024: come affrancare saldi attivi di rivalutazione e riserve con imposta sostitutiva al 10%

1) Ambito oggettivo e soggettivo: chi può affrancare e cosa

Ambito oggettivo

L’affrancamento può riguardare:

• Saldi attivi di rivalutazione con riconoscimento fiscale, iscritti in apposite riserve o imputati al capitale sociale;
• Riserve e fondi in sospensione di imposta, diverse da quelle derivanti da deduzioni extracontabili ex art. 109, c. 4, lett. b) del TUIR nella versione previgente al 2007.

Sono espressamente escluse:

• le riserve per ammortamenti anticipati o derivanti da deduzioni extracontabili non più monitorabili;
• le riserve correlate a tributi diversi da imposte sui redditi e IRAP (es. contributo straordinario di cui al D.L. 104/2023);
• le poste non dotate di vincolo fiscale, come le riserve da conferimento “in doppia sospensione”.

L’affrancamento è possibile anche per parte dell’importo o solo per alcune riserve e saldi attivi presenti in bilancio al 31.12.2023 e ancora esistenti al 31.12.2024.

Ambito soggettivo

Possono esercitare l’opzione:

• Società di capitali e di persone in contabilità ordinaria;
• Imprese individuali con contabilità ordinaria;
• Stabili organizzazioni in Italia di soggetti esteri;
• Soggetti trasparenti ex art. 115 e 116 TUIR.

I contribuenti in contabilità semplificata sono esclusi, salvo abbiano operato fino al 2024 in contabilità ordinaria e intendano affrancare prima del passaggio.

2) Modalità di esercizio e versamento dell’imposta sostitutiva

L’opzione per l’affrancamento si perfeziona mediante indicazione nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2024. L’imposta sostitutiva del 10%:

• a calcolata sul valore netto (al netto dell’imposta sostitutiva già versata eventualmente in precedenza);
• è indeducibile sia ai fini delle imposte sui redditi sia ai fini IRAP;
• va versata in quattro rate annuali di pari importo (prima rata entro la scadenza per il saldo IRPEF/IRES 2024, le successive nel 2026, 2027 e 2028);
• è ammessa la compensazione in F24.

Non si applicano interessi sulle rate. Il mancato versamento non inficia la validità dell’opzione, ma determina iscrizione a ruolo.

3) Effetti fiscali dell’affrancamento

Una volta affrancate, le riserve:

• non concorrono a formare reddito imponibile alla distribuzione;
• in capo alla società, non danno diritto a crediti d’imposta eventualmente originati dal regime originario;
• per i soci di società di capitali, le riserve affrancate e distribuite sono considerate dividendi tassabili (salvo si tratti di riserve di capitale);
• per i soci di società trasparenti o di persone, si ha un aumento del costo fiscale della partecipazione in caso di riserve di utili.

È fatta salva la presunzione di distribuzione ex art. 47 TUIR: si considerano distribuiti prima gli utili ordinari e le riserve di utili non in sospensione.

Affrancamento e operazioni straordinarie

È consentito l’affrancamento anche a seguito di trasformazioni societarie (progressive o regressive), purché le riserve restino evidenziate in bilancio con indicazione del vincolo e dell’origine. In questi casi, l’effetto estintivo dell’obbligo fiscale si consolida nel periodo in cui è esercitata l’opzione nella dichiarazione.

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