HOME

/

DIRITTO

/

TERZO SETTORE E NON PROFIT

/

LE REGOLE PER IL BILANCIO DEL TERZO SETTORE NEL PRINCIPIO OIC X

Le regole per il bilancio del Terzo Settore nel principio OIC X

L’ OIC X principio contabile Enti del Terzo Settore (pubblicato il 5 agosto): verso regole ad hoc per il bilancio degli ETS

La riforma del Terzo settore attuata dal D. Lgs 117/2007 (c.d. Codice del Terzo settore, CTS) ha reso necessario l’individuazione di regole contabili adeguate alle specificità proprie degli enti e delle associazioni appartenenti al Terzo settore.  Al riguardo il 5 agosto (2021) l’OIC ha pubblicato in consultazione la bozza dell’“OIC X principio contabile ETS[1]in quanto le regole contabili ordinarie finirebbero per fornire una rappresentazione non appropriata con la finalità non lucrativa degli ETS e la normativa di riferimento prevista per i loro bilanci.

In particolare, il nuovo principio OIC X in bozza, propone il trattamento contabile di alcune voci specifiche del bilancio degli ETS:

  • le erogazioni liberali;
  • i proventi da 5 per mille;
  • le quote associative dei soci fondatori;
  • la svalutazione delle immobilizzazioni materiali ed immateriali

L'articolo continua dopo la pubblicità

Dello stesso autore ti potrebbe interessare l'ebook : Rendicontazione non finanziaria e modello business PMI

Per ulteriori approfondimenti visita il Focus dedicato agli Enti del terzo Settore

1) Caratteristiche e specificità degli Enti del Terzo Settore

Le caratteristiche e le specificità degli ETS[2] si possono sintetizzare nei seguenti punti principali:

  • l’oggetto e l’attività di interesse generale, che possono includere a tiolo esemplificativo, le prestazioni sanitarie, sociosanitarie, la ricerca scientifica, la formazione, il reinserimento nel mercato del lavoro, l’agricoltura sociale;
  • il vincolo sul patrimonio e sull’assenza della finalità di lucro: non è possibile la distribuzione, nemmeno indiretta degli utili, all’infuori di una limitata casistica regolamentata dall’art. 8 del CTS;
  • la trasparenza. Per le ragioni della trasparenza, tutte le realtà come associazioni, organizzazioni di volontariato o ONLUS che vogliano definirsi tali, devono assumere l’indicazione di “Ente del Terzo Settore” o dell’acronimo “ETS”, curare libri sociali obbligatori e redigere i bilanci di esercizio e sociale.

In particolare, l’art. 13, comma 1 e comma 3, del CTS[3]

- prescrive l’obbligo di redigere il bilancio di esercizio formato dallo stato patrimoniale, dal rendiconto gestionale, con l’indicazione dei proventi e degli oneri dell’ente, e della relazione di missione[4] che illustra le poste di bilancio, l’andamento economico e gestionale dell’ente e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie;

-indica il contenuto minimo del bilancio che gli enti del terzo settore, che non esercitano la propria attività esclusivamente o prevalentemente in forma commerciale, sono tenuti a redigere secondo la modulistica definita dal decreto MLPS  5 marzo 2020[5](d’ora in poi Decreto ministeriale);

- il principio guida che individua il contenuto minimo è l’afferenza alla gestione corrente dell’ente (ad es. sono escluse le entrate relative al reperimento di fonti finanziarie ed ai disinvestimenti: alienazioni a qualsiasi titolo di elementi aventi natura di immobilizzazioni);

- gli schemi[6] si compongono di una struttura similare a quella della società utilizzano la nomenclatura dell’OIC. Proprio sotto tale profilo, stante la finalità non lucrativa dell’organizzazione, le regole contabili ordinarie avrebbero finito per fornire una rappresentazione contabile non appropriata. 

2) L’ OIC X, norma contabile ad hoc per gli ETS: principi, postulati e finalità

Il proposto principio contabile OIC X ha lo scopo di disciplinare i criteri per: 

  • la presentazione dello stato patrimoniale, del rendiconto gestionale e della relazione di missione degli enti del Terzo Settore, con particolare riguardo alla loro struttura e al loro contenuto;
  • la rilevazione e valutazione di alcune fattispecie tipiche degli enti del Terzo Settore. 
  • Individua le finalità: il bilancio deve fornire informazioni utili a soddisfare le esigenze informative dei destinatari. I destinatari primari delle informazioni del bilancio del terzo settore sono coloro che forniscono risorse sotto forma di donazioni, contributi o tempo (volontari) senza nessuna aspettativa di un ritorno e i beneficiari dell’attività svolta dagli enti del Terzo Settore. 
  •  Definisce il postulato della continuità aziendale. La direzione aziendale deve verificare la sussistenza della continuità aziendale. A tale scopo, effettua una valutazione prospettica della capacità dell’ente di continuare a svolgere la propria attività per un prevedibile arco temporale futuro, relativo a un periodo di almeno dodici mesi dalla data di riferimento del bilancio. Tale valutazione può essere effettuata predisponendo un budget o un bilancio previsionale che dimostri che l’ente ha, almeno per i dodici mesi successivi alla data di riferimento del bilancio, le risorse sufficienti per svolgere la propria attività rispettando le obbligazioni assunte.

3) La rilevazione ed il trattamento delle erogazioni liberali

Una delle poste contabili specifiche del bilancio degli Enti del Terzo settore sono le erogazioni liberali. Si tratta di atti che si contraddistinguono per la coesistenza di entrambi i seguenti presupposti:

a.  l’arricchimento del beneficiario con corrispondente riduzione di ricchezza da parte di chi compie l’atto;

b.  lo spirito di liberalità, inteso come atto di generosità effettuato in mancanza di qualunque forma di costrizione.

Le erogazioni liberali ricevute sono iscritte al fair value[7] alla data di acquisizione delle stesse, se attendibilmente stimabile.

L’OIC in bozza distingue:

i. le erogazioni liberali vincolate da terzi o da organi istituzionalisono le liberalità assoggettate, per volontà del donatore, di un terzo esterno o dell’Organo amministrativo dell’ente, ad una serie di restrizioni e/o vincoli che ne delimitano l’utilizzo, in modo temporaneo o permanente. Contabilmente:

a) le erogazioni liberali vincolate da terzi sono rilevate nell’attivo dello stato patrimoniale in contropartita alla voce del Patrimonio Netto Vincolato AII 3) “Riserve vincolate destinate da terzi”, la rilevazione contabile segue la rappresentazione:

Erogazioni liberali vincolate da terzi (SP) @ Riserva vincolate destinate a terzi (SP)

b) Le erogazioni liberali vincolate dagli organi istituzionali dell’entesono rilevate in contropartita alla voce di Patrimonio Netto Vincolato AII 2) “Riserva vincolata per decisione degli organi istituzionali”. La rilevazione contabile segue la rappresentazione:

Erogazioni liberali vincolate da terzi (SP) @ Riserva vincolate destinate a terzi (SP)

La riserva iscritta a fronte di erogazioni liberali vincolate è rilasciata in contropartita alla voce A4 “erogazioni liberali” del rendiconto gestionale[8], in proporzione all’esaurirsi del vincolo. Nel caso in cui la durata del vincolo non sia definita, per stimare detta proporzione, si fa riferimento all’utilizzo previsto del bene nell’attività svolta dall’ente.

ii. Le erogazioni liberali condizionate aventi una condizione imposta dal donatore in cui è indicato un evento futuro e incerto la cui manifestazione conferisce al promittente il diritto di riprendere possesso delle risorse trasferite o lo libera dagli obblighi derivanti dalla promessa. 

I debiti per erogazioni condizionate, secondo la definizione contenuta nel decreto ministeriale sono “i debiti contratti a fronte di erogazioni liberali che possono essere considerate come acquisite in via definitiva dall’ente al verificarsi di un predeterminato fatto o al soddisfacimento di una specifica situazione. Ai fini dell’iscrizione del debito nella voce in oggetto, occorre che al non verificarsi della suddetta condizione sia prevista la restituzione dell’attività donata”. Di conseguenza la rilevazione contabile segue la seguente rappresentazione:

 

Erogazioni liberali vincolate da terzi (SP)   @    Debiti per le erogazioni liberali condizionate (SP)

 

Le erogazioni liberali condizionate sono rilevate nell’attivo dello stato patrimoniale in contropartita alla voce del passivo dello stato patrimoniale D5) “debiti per le erogazioni liberali condizionate”. Successivamente, il debito per erogazioni liberali condizionate viene rilasciato in contropartita alla voce A4) “erogazioni liberali” del rendiconto gestionale, proporzionalmente al venir meno della condizione.

 

iii. Altre erogazioni liberali, diverse da quelle viste sopra, sono rilevate nell’attivo di stato patrimoniale in contropartita alla voce A4 “erogazioni liberali” del rendiconto gestionale. La quota destinata alla copertura dei costi relativi ad esercizi futuri è rilevata nei risconti passivi.

Altre erogazioni liberali (SP) @ Erogazioni Liberali (RG)


I proventi del 5 per mille

L’altra voce di bilancio specifica degli ETS sono i proventi da 5 per mille che secondo la definizione del decreto ministeriale, sono “i proventi derivanti dall’assegnazione a seguito della pubblicazione dell’elenco finale dei beneficiari, delle preferenze espresse e del valore del contributo del 5 per mille secondo quanto riportato nel sito dell’Agenzia delle entrate”. Si distinguono:

  1. I proventi da 5 per mille attribuiti a progetti specifici sono contabilizzati secondo le previsioni relative alle altre erogazioni liberali vincolati. La rilevazione contabile segue la rappresentazione: 

Proventi 5 per mille (SP) @ Riserve vincolate a proventi 5 per mille (SP) 

b) I proventi da 5 per mille non attribuiti a progetti specifici sono classificati nella voce A5 “Proventi del 5 per mille” del rendiconto gestionale in contropartita al credito voce CII 10) “da 5 per mille” dell’attivo dello stato patrimoniale[9]. La rilevazione contabile segue la rappresentazione:

Proventi 5 per mille (RG) @ Crediti per proventi 5 per mille (SP)

 

Quote associative dei soci fondatori

Il trattamento contabile delle quote associative e degli apporti da soci fondatori ricevuti nel corso dell’esercizio vede l’iscrizione in contropartita al:

a. al patrimonio netto nella voce AI “Fondo dotazione dell’ente” se le quote o gli apporti sono relativi alla dotazione iniziale dell’Ente[10]

b. al rendiconto gestionale nella voce A1) “proventi da quote associative e apporti dei fondatori” negli altri casi.

Le quote associative o apporti ancora dovuti sono gli importi esigibili da parte dell’ente nei confronti di associati o fondatori a fronte di quote associative o apporti dei soci fondatori”. Essi danno titolo ad un credito, il credito è rilevato nella voce A) “quote associative o apporti ancora dovuti”.

I “proventi da quote associative e apporti dei fondatori” sono rilevati nel rendiconto gestionale nell’esercizio in cui sono ricevuti o dovuti.


La svalutazione delle immobilizzazioni materiali ed immateriali

L’OIC X in consultazione propone che gli enti del Terzo Settore ai fini della determinazione del valore d’uso applicano l’approccio semplificato dell’OIC 9 “Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e immateriali” per determinare le perdite durevoli di valore.

Le eventuali svalutazioni sono rilevate in un’apposita voce denominata “svalutazioni delle immobilizzazioni materiali ed immateriali” da aggiungersi nell’apposita area del rendiconto gestionale.

4) Il rendiconto gestionale la relazione di missione e le considerazioni conclusive

Il Principio OIC riporta lo schema minimo previsto dal Decreto ministeriale, che comprende le seguenti aree:

a)         Costi e oneri/ricavi, rendite e proventi da attività di interesse generale;

b)         Costi e oneri/ricavi, rendite e proventi da attività diverse;

c)         Costi e oneri/ricavi, rendite e proventi da attività di raccolte fondi;

d)        Costi e oneri/ricavi, rendite e proventi da attività finanziarie e patrimoniali;

e)         Costi e oneri e proventi da attività di supporto generale;

- I costi e oneri e proventi da attività di supporto generale sono da considerarsi gli elementi positivi e negativi di reddito che non rientrano nelle altre aree;

-i costi e proventi figurativi da attività di interesse generale sono presentati separatamente dai costi e proventi figurativi da attività diverse, si riferiscono a quei componenti economici di competenza dell’esercizio che non rilevano ai fini della contabilità, pur originando egualmente dalla gestione dell’ente. Quanto esposto nei costi e proventi figurativi non deve essere già stato inserito nel rendiconto gestionale e devono essere rilevati al loro fair value, se attendibilmente stimabile. Qualora il fair value non sia attendibilmente stimabile, l’ente ne dà conto nella relazione di missione.

Anche per la relazione di missione, l’OIC fa riferimento al contenuto minimo previsto dal Decreto. In particolare, la relazione di missione illustra, le poste di bilancio e l’andamento economico e finanziario dell’ente nonché le modalità di perseguimento delle finalità statutarie, cumulando informazioni che il civile colloca per le società di capitali, distintamente, nella nota integrativa e nella relazione sulla gestione.” Le informazioni richieste dal decreto ministeriale nella relazione di missione sono suddivise[11] in:

a.         informazioni generali;

b.         illustrazione delle poste di bilancio; e

c.         illustrazione dell’andamento economico e finanziario dell’ente e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie.

 

Considerazioni conclusive

Implicazioni ed aspetti operativi della riforma degli Enti del terzo settore derivanti della traslazione delle norme del Codice civile delle Società agli ETS, con riferimento allo stesso art. 2423 c.c., hanno reso necessario l’intervento di un’apposita norma contabile ad integrazione di quelle ordinarie. In più, a parere di chi scrive, ogni Ente dovrà pensare anche alla definizione di procedure e protocolli contabili a presidio dell’adeguato assetto contabile. Le implicazioni principali, infatti, riguardano i seguenti punti: 

  1. gli amministratori devono redigere il bilancio con chiarezza. Il bilancio deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria e il risultato economico dell’ente;
  2. Gli amministratori ETS non potranno più autonomamente definire propri principi contabili da utilizzare nella redazione del bilancio, (né riferirsi all’Agenzia per le Onlus);
  3. La relazione di missione dovrà attenersi a criteri di valutazione disposti dall’art. 2426 c.c. a garanzia del rispetto dei principi della verità e della correttezza.

 

In sostanza, come per le società di capitali, il bilancio ETS che violi il principio di chiarezza e precisione dettati dall’art. 2423, comma 2 c.c. potrebbe essere illecito e quindi potrebbe essere considerata nulla la deliberazione assembleare con cui viene approvato. Sul punto, s ricorda che la Cassazione ha sancito il principio che il bilancio sarebbe illecito non soltanto quando la violazione determini una   divaricazione  tra il risultato effettivo d’esercizio, o la rappresentazione   complessiva del valore patrimoniale dell’ente, e quello invece che si evince dal bilancio, ma in tutti i casi in cui dal bilancio  stesso non sia possibile desumere l’intera gamma di informazioni che le norme di legge applicabili vogliano siano fornite per ciascuna delle singole poste rappresentate. Ciò deve fare accendere un alert di attenzione anche per gli ETS sul disposto dell’art. 2621 c.c. in tema di false comunicazioni sociali. Al riguardo il CTS disciplina espressamente con l’art. 28 il tema delle responsabilità e con l’art. 29 i casi di denunzia al Tribunale e ai componenti dell’organo di controllo di gravi irregolarità.

5) Note

[1] A tale proposito bisogna dire che, la Commissione europea si sta attivando perché quello dell’UE non rimanga un riconoscimento astratto degli ETS, ma si traduca concretamente anche in politiche economiche e fiscali adatte alla natura dell’economia sociale; Cfr. articolo sul Fisco “Orlando: l'Europa riconosca la specificità delle imprese del Terzo settore” 18 giugno 2021.

[2]M. Peta, Le specificità del controllo e la revisione dell’ente non commerciale: il caso di una RSA, Fisco e Tasse, La Revisione Legale, 24 maggio 2021,  https://www.larevisionelegale.it/2021/05/24/le-specificita-del-controllo-e-la-revisione-dellente-non-commerciale-il-caso-di-una-rsa


[3] Art. 13 CTS “1.Gli enti del Terzo settore devono redigere il bilancio di esercizio formato dallo stato patrimoniale, dal rendiconto gestionale, con l'indicazione, dei proventi e degli oneri, dell'ente, e dalla relazione di missione che illustra le poste di bilancio, l'andamento economico e gestionale dell'ente e le modalità di perseguimento delle finalità statutarie.

2. Il bilancio degli enti del Terzo settore con ricavi, rendite, proventi o entrate comunque denominate inferiori a 220.000,00 euro può essere redatto nella forma del rendiconto per cassa.

3. Il bilancio di cui ai commi 1 e 2 deve essere redatto n conformità alla modulistica definita con decreto del Ministro del lavoro e delle politiche sociali, sentito il consiglio nazionale del Terzo settore.

4. Gli enti del Terzo settore che esercitano la propria attività esclusivamente o principalmente in forma di impresa commerciale devono tenere le scritture contabili di cui all'articolo 2214 del Codice civile”.

[4] L’allegato n. 1 del Decreto MLPS specifica ed individua i Modelli per redazione del bilancio di esercizio.

[5] L’introduzione al Decreto del Ministero del Lavoro e delle politiche sociali del 5 marzo 2020 recita: “la predisposizione del bilancio d’esercizio degli enti di cui all’art. 13. Comma 1 del codice del Terzo Settore è conforme alle clausole generali, ai principi generali di bilancio e ai criteri di valutazione di cui, rispettivamente, agli art. 2423, 2423 bis e 2426 del Codice civile e ai principi contabili nazionali, in quanto compatibili con l’assenza dello scopo di lucro e con le finalità civile e solidaristiche e di utilità sociale degli enti del Terzo Settore.

[6] Gli schemi dello stato patrimoniale, del rendiconto gestionale e la relazione di missione sono definiti dal decreto ministeriale e sono riportati nell’Appendice B e nell’Appendice C.

[7] Si ricorda L'espressione è inglese, e significa ‘valore equo' e viene definito come: una stima razionale e imparziale del prezzo di un bene o servizio tenendo conto di fattori come la scarsità, l'utilità il rischio, il costo di produzione o di rimpiazzo, cioè di tutti quegli elementi che la teoria del valore usa per determinare il prezzo di un bene. Di solito il fv è il prezzo di mercato. Anche se vi sono circostanze in cui il prezzo di mercato non corrisponde alla definizione di fv, il prezzo di mercato è generalmente accettato, in mancanza di alternative. Ma vi sono casi in cui il mercato non esiste, o in cui il fv non è desumibile dal prezzo di mercato. Il primo caso si può avere, per esempio, nella recente crisi dei mutui, quando i mercati di vari tipi di Abs o di Cdo si inaridirono e, data la mancanza di liquidità, non era più possibile assegnare prezzi a quei titoli. Il secondo caso si può avere nelle proposte di fusioni fra due imprese, quando le possibili sinergie influenzano il prezzo che l'impresa acquirente è disposta a pagare. In questi casi entra in gioco il fv e la valutazione soggettiva che viene data alle componenti del fv rappresenta la migliore rappresentazione possibile del valore del bene in oggetto; Cfr. A. Amaduzzi, “Dal costo al fair value. Il nuovo approccio IASB” Franco Angeli, 2010.

[8] Vedi allegato C del Decreto Ministeriale che definisce gli schemi fissi

[9] Il valore di iscrizione in bilancio “l’importo assegnato a seguito della pubblicazione dell’elenco finale dei beneficiari, delle preferenze espresse e del valore del contributo del 5 per mille assegnati secondo quanto riportato nel sito dell’Agenzia delle entrate.” 

[10] Il decreto ministeriale definisce il fondo di dotazione dell’ente come “il fondo di cui l’ente del Terzo settore può disporre al momento della sua costituzione”.

[11] La suddetta suddivisione della relazione di missione è riportata nell’Appendice C del Decreto ministeriale.

 

La tua opinione ci interessa

Accedi per poter inserire un commento

Sei già utente di FISCOeTASSE.com?
ENTRA

Registrarsi, conviene.

Tanti vantaggi subito accessibili.
1

Download gratuito dei tuoi articoli preferiti in formato pdf

2

Possibilità di scaricare tutti i prodotti gratuiti, modulistica compresa

3

Possibilità di sospendere la pubblicità dagli articoli del portale

4

Iscrizione al network dei professionisti di Fisco e Tasse

5

Ricevi le newsletter con le nostre Rassegne fiscali

I nostri PODCAST

Le novità della settimana in formato audio. Un approfondimento indispensabile per commercialisti e professionisti del fisco

Leggi anche

TERZO SETTORE E NON PROFIT · 23/09/2021 Enti Terzo Settore: nuovi modelli per la rendicontazione del 5 per mille

I soggetti beneficiari del 5 per mille sono tenuti a dimostrare l’impiego delle somme percepite tramite apposito Rendiconto: i nuovi modelli e le linee guida a partire dal 2020

Enti Terzo Settore: nuovi modelli per la rendicontazione del 5 per mille

I soggetti beneficiari del 5 per mille sono tenuti a dimostrare l’impiego delle somme percepite tramite apposito Rendiconto: i nuovi modelli e le linee guida a partire dal 2020

Bonus facciate: spetta se la facciata è visibile dal mare. Ecco un riepilogo delle regole

Il bonus facciate e le condizioni oggettive per la sua applicazione. Le Entrate chiariscono che spetta anche ai fabbricati con facciate visibili dal mare. Vediamo perchè

Guida al terzo settore

Una bussola per l’universo del terzo settore aggiornato con i diversi interventi nomativi e di prassi al 31 agosto 2021

L'abbonamento adatto
alla tua professione

L'abbonamento adatto alla tua professione

Fisco e Tasse ti offre una vasta scelta di abbonamenti, pensati per figure professionali diverse, subito accessibili e facili da consultare per ottimizzare i tempi di ricerca ed essere sempre aggiornati.

L'abbonamento adatto alla tua professione

Fisco e Tasse ti offre una vasta scelta di abbonamenti, pensati per figure professionali diverse, subito accessibili e facili da consultare per ottimizzare i tempi di ricerca ed essere sempre aggiornati.

Maggioli Editore

Copyright 2000-2021 FiscoeTasse è un marchio Maggioli SPA - Galleria del Pincio 1, Bologna - P.Iva 02066400405 - Iscritta al R.E.A. di Rimini al n. 219107- Periodico Telematico Tribunale di Rimini numero R.G. 2179/2020 Registro stampa n. 12 - Direttore responsabile: Luigia Lumia.

Pagamenti via: Pagamenti Follow us on:

Follow us on:

Pagamenti via: Pagamenti

Maggioli Editore

Copyright 2000-2021 FiscoeTasse è un marchio Maggioli SPA - Galleria del Pincio 1, Bologna - P.Iva 02066400405 - Iscritta al R.E.A. di Rimini al n. 219107- Periodico Telematico Tribunale di Rimini numero R.G. 2179/2020 Registro stampa n. 12 - Direttore responsabile: Luigia Lumia.