Partecipazione in società agricola: il regime forfettario

L’art. 1, comma 54, della l. 23.12.2014, n. 190, prevede un’importante agevolazione tributaria per le persone fisiche che esercitano un’attività d’impresa o artistica o professionale se nell’anno precedente hanno percepito compensi, ragguagliati ad anno, non superiori a € 85.000. 

Se nel corso del periodo d’imposta, tale soglia è superata, il regime speciale non può essere applicato per l’anno successivo. 

Se, invece, il limite è superato nel corso dell’anno, a partire dall’operazione che ha oltrepassato l’importo di € 100.000, vanno osservate le regole ordinarie.

Lo speciale regime è caratterizzato:

• in materia di IVA:
  • le fatture vanno emesse nel formato elettronico ma non sono soggette all’imposta; se l’importo supera € 77,47 va applicata l’imposta di bollo di € 2,00;
  • l’IVA assolta sugli acquisti non è detraibile;
  • sussiste l’esonero dagli obblighi contabili e dichiarativi, fatta eccezione per la numerazione e conservazione delle fatture di acquisto e delle bollette doganali;

• in materia di imposte sui redditi
  • il reddito imponibile è determinato applicando ai ricavi e ai compensi percepiti il coefficiente di redditività diversificato in relazione dell’attività esercitata, indicato nell’allegato n. 4 della legge citata;
  • sul reddito imponibile si applica l’imposta sostitutiva dell’IRPEF pari al 15%; nel caso di inizio dell’attività per i primi cinque anni l’aliquota è ridotta alla misura del 5%, osservate le regole del comma 65;
  • sussiste l’esonero dagli obblighi di registrazione e tenuta delle scritture contabili;
• in materia di ritenute:
  • i ricavi e i compensi percepiti non sono soggetti alla ritenuta d’acconto da parte del sostituto d’imposta;
  • il contribuente non opera le ritenute d’acconto sui compensi (fatta eccezione per i rediti di lavoro dipendente e assimilati); nella dichiarazione dei redditi indica i compensi pagati e il codice fiscale del percipiente;

• in materia previdenziale:
  • sul reddito determinato forfettariamente i contributi previdenziali sono applicati nella misura ridotta del 35%.

1) Le esclusioni dal regime forfettario

Secondo il comma 57 non possono avvalersi del regime forfettario, tra gli altri:

• le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali ai fini dell’IVA e di regimi forfettari di determinazione del reddito (lett. a);
• gli esercenti attività di imprese, arti o professioni che partecipano contemporaneamente all’esercizio dell’attività, a società di persone, ad associazioni o imprese familiari di cui all’art. 5 del d.p.r. 22.12.1986, n. 917, ovvero che controllano direttamente o indirettamente società a responsabilità limitata o associazioni in partecipazione, le quali esercitano attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività d’impresa, arti o professioni (lett. d).

La problematica afferente il settore agricolo può essere così riassunta:

• circolare 4.4.2016, n. 10/E
  • “il regime forfettario non può essere applicato da chi esercita l’attività agricola e connessa e la pesca ai sensi degli artt. 34 e 34-bis del d.p.r. 26.10.1972, n. 633”;
  • “l’esercizio di una attività esclusa dal regime forfettario, in quanto soggetta ad un regime speciale ed espressiva, ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, di un reddito d’impresa o di lavoro autonomo, preclude l’accesso al regime per tutte le altre attività anche se non soggette ad un regime speciale”;
  • “i produttori agricoli, che rispettano i limiti dell’art. 32 del TUIR, sono titolari di reddito fondiario e, pertanto, non esercitano l’attività di impresa, possono applicare il regime forfettario per le altre attività che intendono svolgere”.

In questa cornice si evince che il produttore agricolo che rientra nella determinazione del reddito agrario, anche se applica il regime speciale dell’IVA, può avvalersi del regime forfettario di cui alla l. 190 del 2014 ma soltanto per le altre attività esercitate. Ad esempio, se il produttore agricolo svolge anche l’attività marginale di riparazione di attrezzi agricoli, egli può avvalersi del regime forfettario per tale attività. Se, invece, applica le regole ordinarie dell’IVA, per le altre attività di impresa esercitata e per le attività agricole indicate all’art. 56-bis del d.p.r. citato è possibile applicare il regime forfettario.

Anche l’attività di agriturismo, enoturismo e oleoturismo è ammessa l’applicazione della l. n. 190 ma soltanto se è rinunciata la regola speciale dell’art. 5, comma 2, della l. 30.12.1991, n. 413.

2) La partecipazione in società

La causa ostativa relativa alla partecipazione in società di cui al comma 57 sussiste in copresenza:

• del controllo diretto o indiretto sulla società a responsabilità limitata;
• dell’esercizio da parte della società di attività economiche che direttamente o indirettamente sono riconducibili a quelle svolte dall’esercente attività d’impresa, artistica o professionale.

Pertanto, l’assenza di una di tale condizioni, manca la suddetta causa ostativa per cui l’interessato può applicare il regime forfettario.

Il controllo diretto sussiste se il contribuente “dispone di voti sufficienti per esercitare un’influenza dominante nell’assemblea ordinaria” ai sensi dell’art. 2359, n. 2 c.c. e se ambedue appartengono al medesimo codice ATECO, sussiste l’ipotesi ostativa (risposta 16.4.2019, n. 108).

Non costituisce causa ostativa la partecipazione:

• in società semplice, salvo che questa produca reddito di lavoro autonomo o d’impresa (risposta 23.4.2019, n. 114);
• in una società in nome collettivo, se la quota viene ceduta entro il 31.12 a decorrere dal 1.1 è possibile applicare il sistema forfettario nel caso di inizio di una nuova attività o di proseguimento della stessa; lo stesso dicasi per le altre società di persone, le associazioni, le imprese familiari e le aziende coniugali (circolare 10.4.2019, n. 9/E);
• in società per azioni, in accomandita per azioni e residenti all’estero sono escluse dal comma 57 (circolare 10.4.2019, n. 9/E);
• in una società inattiva, il regime forfettario è precluso (risposta 23.4.2019, n. 124);
• in una società, in accomandita semplice come titolare della nuda proprietà della quota di socio accomandante, non è possibile avvalersi del regime forfettario (risposta 23.4.2019, n. 127);
• in una società indirettamente controllata ricondotta ad una sezione ATECO differente dall’attività esercitata, non sussiste la causa ostativa (risposta 13.5.2019, n. 137);
• in una società in liquidazione, il socio rappresentante legale e socio di maggioranza può fruire del sistema forfettario soltanto se la nuova attività è iniziata dopo che la società è cancellata dal registro delle imprese (risposta 30.5.2019, n. 171).

 La cornice operativa non è semplice, anzi è ancora più complicata quando la partecipazione è detenuta in una società agricola.

3) La partecipazione in una società semplice

Se la società semplice esercita:

• un’attività che non è considerata “di impresa”, rientrante nell’art. 32 citato e applica il regime speciale ordinario dell’IVA, il socio può avvalersi del regime forfettario per la propria attività extra agricola;
• un’attività “di impresa”, sussiste la clausola ostativa dell’art. 57, lett. d).

Se l’attività della società supera i limiti dell’art. 32 citato e applica il regime speciale o ordinario dell’IVA, sussiste un’attività di impresa, per cui è escluso il regime forfettario.

4) La partecipazione in una s.n.c. o s.a.s. agricola

Secondo l’art. 55 del d.p.r. 22.12.1986, n. 917, sono considerati redditi d’impresa “i redditi dei terreni, per la parte derivante dall’esercizio di attività agricola di cui all’art. 32, pur se nei limiti ivi stabiliti, ove spettino alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, nonché alle stabili organizzazioni di persone fisiche non residenti esercenti attività di impresa”.

L’art. 57, lett. d), afferma che sussiste la causa ostativa all’adozione del regime forfettario. Ma se l’interessato cede la quota posseduta entro il 31.12.20x1, può applicare la norma di favore (circolare 10.4.2019, n. 9/E), a prescindere che venga iniziata una nuova attività o sia proseguita l’attività svolta a decorrere dall’anno 20x2. La stessa regola vale per la partecipazione in associazioni, imprese familiari e aziende coniugali.

Se la causa ostativa si verifica in corso d’anno per effetto di successione ereditaria, se la causa non viene rimossa entro il 31.12, il regime forfettario cessa dall’anno successivo.

5) La partecipazione in una S.r.l., anche agricola

Nel caso di partecipazione detenuta in una S.r.l. le cause ostative hanno per oggetto:

• il controllo diretto o indiretto della società di cui all’art. 2359, primo comma, c.c., cioè la maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria;
• il controllo di cui all’art. 2359, secondo comma, c.c., cioè mediante società controllate, società fiduciarie e persone interposte, compresi i familiari indicati all’art. 5 del d.p.r. n. 917 citato (interpello 16.4.2019, n. 108);
• la riconducibilità dell’attività della S.r.l. è direttamente o indirettamente riconducibile a quella del contribuente in regime forfettario, effettivamente esercitata a prescindere dal codice ATECO che è stato dichiarato; lo stesso dicasi se la persona fisica emette le fatture nei confronti della società applicando il regime forfettario e la società deduce il relativo importo. Ma la clausola ostativa non sussiste se il produttore agricolo non è amministratore della società, non detiene il controllo diretto o indiretto e cede prodotti agricoli alla società che sono attratti nel reddito agrario e le attività hanno una classificazione in sezioni diverse dei codici ATECO.