Come è noto, il reddito da lavoro dipendente soggiace al principio di onnicomprensività (art. 51 Tuir), in virtù del quale tutto ciò che viene erogato al lavoratore nell’ambito del rapporto di lavoro – sia che trattasi di compensi in denaro che in natura – costituisce reddito da lavoro dipendente.[1]
Diversamente da questo, il Tuir prevede anche l’esistenza di redditi assimilati al lavoro dipendente (analiticamente elencati all’art. 50). Si tratta di una categoria che si potrebbe qualificare come residuale, nella quale il legislatore ha voluto ricomprendere tutta una serie di attività le quali mal si prestavano ad essere catalogate sia come lavoro dipendente tout court sia come lavoro autonomo; in generale si riscontrano taluni tratti tipici del primo, ma insufficienti per una piena omologazione allo stesso. Ciò comporta (aspetto non secondario) che tali redditi non costituiscono materia imponibile ai fini previdenziali, ma solo ai fini fiscali. In questa sede vogliamo prendere in esame un caso specifico di compensi pubblici, e cioè quelli spettanti ai membri delle commissioni esercitanti incarichi riconducibili a pubbliche funzioni [2], ed esaminare la corretta qualificazione fiscale del reddito rappresentato da tali compensi.
1] Art. 51 Tuir: “1. Il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro.”
[2] Si pensi ad esempio ai compensi di cui al D.P.C.M. 23/05/1995 (commissioni per tutti i tipi di concorsi nelle amministrazioni pubbliche), oppure a quelli di cui al Decreto Miur 15/10/1999 (commissioni per gli esami di stato di abilitazione professionale).
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1) La riforma legislativa n. 56/2019 in tema di compensi nella PA
Va anzitutto segnalato che una recente riforma legislativa[1] preclude - nel caso di concorsi per l’accesso al pubblico impiego – l’erogazione di compensi al personale dipendente del medesimo ente che ha bandito il concorso, considerando che tali incarichi vengano in ogni caso svolti in ragione dell’ufficio ricoperto nella p.a. di appartenenza.
Per tutti i restanti casi in cui il compenso sia erogabile al dipendente del medesimo ente erogatore (secondo le specifiche norme e le relative interpretazioni, che non possiamo esaminare in questa sede ed il cui esito appare talvolta incerto), si pone il dubbio se tale compenso venga attratto nella sfera del lavoro dipendente in base al principio di onnicomprensività di cui all'art. 51 (che così sarebbe da considerare reddito imponibile anche ai fini pensionistici) ovvero se possa ricadere – in quanto esercizio di pubbliche funzioni – nella categoria dei redditi assimilati delineata dall'art. 50 (e quindi il compenso erogato non debba valere ai fini pensionistici).
Tra i redditi assimilati al lavoro dipendente, troviamo infatti, alla lettera f), comma 1 del predetto articolo, i compensi per pubbliche funzioni[2]. Si tratta di incarichi tipicamente temporanei, i quali possono avere varia natura e contenuto, e che attribuiscono al soggetto che li esplica una peculiare qualificazione all’interno della pubblica amministrazione, a motivo della specifica attività che lo stesso è chiamato a svolgere[3].
In via generale, qualora tali incarichi siano svolti da soggetti esterni all’ente che eroga il compenso di cui al citato articolo del Tuir, la qualificazione fiscale di detto compenso viene individuata nel testo di legge, e cioè per l'appunto quella di reddito assimilato, a meno che il prestatore dell'opera non sia un libero professionista o non svolga tale incarico nell'esercizio di impresa commerciale, nel quale caso il compenso è attratto, rispettivamente, nel lavoro autonomo o in quello d'impresa.
Ma, come abbiamo detto, la natura del compenso appare più incerta qualora la prestazione sia svolta da un soggetto lavoratore dipendente dello stesso ente che eroga il compenso (nel rispetto dei limiti di cui all’art. 53 del D. lgs. n. 165/2001[4]).
[1] La “legge concretezza” (l. 19 giugno 2019, n. 56, art. 3) ha previsto che nel caso di concorsi pubblici per l’accesso al pubblico impiego “Gli incarichi di presidente, di membro o di segretario di una commissione esaminatrice di un concorso pubblico per l'accesso a un pubblico impiego, anche laddove si tratti di concorsi banditi da un'amministrazione diversa da quella di appartenenza (...) si considerano ad ogni effetto di legge conferiti in ragione dell'ufficio ricoperto dal dipendente pubblico o comunque conferiti dall'amministrazione presso cui presta servizio o su designazione della stessa.” Inoltre si prevede che “fermo restando il limite di cui all'articolo 23-ter del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, la disciplina di cui all'articolo 24, comma 3, del decreto legislativo 30 marzo 2001, n. 165, non si applica ai compensi dovuti al personale dirigenziale per l’attività' di presidente o di membro della commissione esaminatrice di un concorso pubblico per l'accesso a un pubblico impiego” . Da ciò pare dedursi – per coerenza con l’eccezione riservata ai dirigenti - che l’erogazione di compensi, in tali casi, spetti solo ai dipendenti di ente diverso da quello che ha indetto la procedura.
[2] Art. 50 Tuir: “f) le indennità, i gettoni di presenza e gli altri compensi corrisposti dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni per l'esercizio di pubbliche funzioni, sempreché le prestazioni non siano rese da soggetti che esercitano un'arte o professione di cui all'articolo 53, comma 1, e non siano state effettuate nell'esercizio di impresa commerciale, nonché i compensi corrisposti ai membri delle commissioni tributarie, agli esperti del tribunale di sorveglianza, ad esclusione di quelli che per legge devono essere riversati allo Stato;"
[3] La circolare n. 326/E del 23 dicembre 1997, ha precisato, con una elencazione solo esemplificativa, che "si tratta di quei compensi e indennità più comunemente denominati gettoni di presenza, a chiunque corrisposti dalle amministrazioni statali e dagli enti territoriali sopra menzionati per l'esercizio di pubbliche funzioni, come quelli di componenti di seggi elettorali, di giudici popolari, giudici conciliatori, testimoni, richiamati alle armi, etc.".
[4] Art. 53, comma 2, D. lgs. 30/03/2001 n. 165: “Le pubbliche amministrazioni non possono conferire ai dipendenti incarichi, non compresi nei compiti e doveri di ufficio, che non siano espressamente previsti o disciplinati da legge o altre fonti normative, o che non siano espressamente autorizzati.”
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2) L'interpretazione dell'INPS sui redditi e contribuzione
Sulla questione le interpretazioni rese dall'amministrazione finanziaria non sono tali da dirimere definitivamente la questione[1]; tuttavia, in tal caso, un significativo aiuto viene invece dall’Inps.
L’Istituto di previdenza ha emanato una circolare (la n. 6 del 16/01/2014) nella quale vengono indicati, in modo piuttosto puntuale (anche se “a titolo esemplificativo ma non esaustivo”), quali siano i redditi da assoggettare a contribuzione e quali invece quelli esclusi.
Procedendo con ordine, rileviamo anzitutto come al punto 3 della citata circolare vengono elencati i redditi che tipicamente rientrano tra quelli di lavoro dipendente, e tra questi vengono menzionati anche “...i compensi che un’Amministrazione pubblica corrisponde ai propri dipendenti per la partecipazione a commissioni o comitati costituiti con provvedimenti degli organi di governo o dell’Amministrazione medesima ovvero per affidamento di incarichi o funzioni comportanti particolari responsabilità.”
Al punto 6 della circolare viene invece esaminata la categoria dei redditi assimilati, secondo l’elencazione del Tuir, tra cui (pag. 9) i compensi per pubbliche funzioni. Oltre i casi tipici già esplicitamente menzionati dall’art. 50, comma 1, lett. f)[2], vengono elencati altri redditi che ricadrebbero in tale fattispecie, e cioè:
- compensi ai componenti dei seggi elettorali (peraltro già esentati dall'Irpef)[3];
- compensi giudici popolari e giudici conciliatori;
- compensi ai testimoni;
- assegni vitalizi percepiti al termine del mandato per cariche elettive;
- assegno del Presidente della Repubblica;
- indennità percepite dai membri del Parlamento nazionale e dai rappresentanti italiani eletti al Parlamento Europeo;
- indennità spettanti agli amministratori locali e cioè ai sindaci, agli assessori comunali e provinciali, ai consiglieri comunali e provinciali;
- indennità spettanti ai consiglieri regionali ed ai giudici della Corte Costituzionale;
- indennità percepite dagli amministratori delle comunità montane, compresi i gettoni di presenza dei consiglieri dei consigli comprensoriali di tali comunità.
Al termine di tale elencazione viene significativamente aggiunta una precisazione, e cioè che “...per pubblica funzione è da intendersi anche la partecipazione alle commissioni di concorso, per cui il compenso da corrispondere al dipendente di altro ente pubblico (sottolineatura nostra) è del tutto equivalente a quello analizzato per i gettoni di presenza ai consiglieri.”
[1] La Risoluzione del Ministero delle Finanze (RIS) n. 172 /E del 22 novembre 2000, che ha esaminato la questione con maggior puntualità, tuttavia descrive soprattutto le ipotesi di compensi corrisposti a dipendenti terzi, mentre l’eventuale riferimento a dipendenti dello stesso ente non appare con chiarezza.
[2] La novella legislativa introdotta dall’art. 26, comma 1, lett. a) del D. Lgs. 13 luglio 2017 n. 116, ha espunto i giudici di pace da tale raggruppamento.
[3] Ai sensi dell'art. 9, comma 2, legge 21 marzo 1990 n. 53: "Gli onorari dei componenti gli uffici elettorali di cui alla legge 13 marzo 1980, n. 70, costituiscono rimborso spese fisso forfettario non assoggettabile a ritenute o imposte e non concorrono alla formazione della base imponibile ai fini fiscali." La Risoluzione n. 150/E del 11/08/2008 ha precisato che tale norma vale solo per gli uffici elettorali di sezione (c.d. “seggi”).
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3) Conclusioni
Da quanto sopra detto, sebbene sia opportuno che ogni singolo caso venga analizzato alla luce delle particolari norme che lo regolano, possiamo dedurre che, in via generale, nel caso in cui i componenti di commissioni svolgenti pubbliche funzioni siano dipendenti dello stesso ente che eroga il compenso, questo – qualora spettante - debba considerarsi reddito da lavoro dipendente e quindi imponibile anche ai fini previdenziali; diversamente il compenso sarà configurabile come reddito assimilato di cui all’art. 50 e pertanto imponibile solo ai fini fiscali.
