Origine non preferenziale e lavorazioni sostanziali: limiti probatori delle relazioni OLAF

Con sent. 332/2026 la Cassazione, accogliendo parzialmente i motivi di ricorso della contribuente di cui si dà conto, ha ribadito un principio, di derivazione giurisprudenziale unionale, per il quale al fine di poter dichiarare l’origine non preferenziale della merce importata, non è sempre indispensabile dimostrare che a seguito della lavorazione sostanziale vi sia stato un cambio della voce doganale principale, dovendo altresì privilegiare la reale natura della trasformazione, che si richiede essere effettiva e sostanziale, dal punto di vista delle caratteristiche tecniche od economiche del prodotto.

Qualora, inoltre, le correlate rettifiche doganali sull’origine siano basate su report OLAF, è necessario che questi ultimi diano conto, in maniera circostanziata, delle affermazioni in essi contenute, le quali devono essere suffragate da elementi di prova specifici e non già limitarsi alla mera asserzione dell’esistenza di un fatto, rinviando a informazioni e documenti non specificati e non allegati. 

1) Il caso giuridico

La vicenda trae origine da un’importazione dall’India di tubi in acciaio inox dichiarati di origine di tale Paese, dichiarati in bolletta con voce doganale NC 7304 41.

Le bollette venivano successivamente sottoposte a revisione dell’accertamento dalla Dogana, a seguito della segnalazione contenuta nel final report dell’OLAF (dal suo nome francese Office européen de lutte anti-fraude, istituito presso la Commissione UE con Dec. 1999/352) il quale aveva accertato l’origine cinese della merce importata.

Ciò aveva prodotto una rideterminazione della base imponibile del Valore doganale sulla base del Reg. UE n. 2018/330, che aveva istituito un dazio antidumping definitivo del 71,9% sull’import dalla Cina di alcuni tipi di tubi e condotte senza saldature in acciaio inossidabile (Seamless Stainless Steel Pipes and Tubes - SSSPT).

L’Ufficio aveva sostenuto che tali tubi fossero stati, in realtà, esportati dalla Cina verso l’India e di lì riesportati nuovamente verso il territorio doganale UE, senza che in India fossero stati sottoposti a particolari lavorazioni o, in ogni caso, ritenendo che in tale Stato le merci in questione fossero state sottoposte a lavorazioni minime, insufficienti a conferire l’origine non preferenziale indiana.

Per tali ragioni con avviso di accertamento di rettifica recuperava a tassazione maggiori diritti di confine e con separato atto irrogava le sanzioni ex art. 303, c. 3, lett. e), del DPR 43/1973 (c.d. TULD in vigore ratione temporis, abrogato e sostituito dall’1.10.2024 dall’All. 1 al D.lgs. 141/2024).

La CTP annullava parzialmente gli atti, la CGT II respingeva l’appello della contribuente importatrice con accoglimento di quello della Dogana, valorizzando la piena valenza probatoria del report OLAF, altresì escludendo lavorazioni sostanziali effettuate in India nonché la buona fede dell’importatrice ex art. 119, par. 3, del Reg. UE 952/2013 (Codice Doganale dell’Unione - c.d. CDU). 

Nello specifico riconosceva la piena validità probatoria della relazione dell’OLAF, osservando nel merito che non vi è prova sufficiente, che incombeva ed incombe sull’appellante, che i materiali in esame abbiano di fatto subito in India quelle essenziali trasformazioni che fossero e siano idonee a conferire loro l’origine preferenziale indiana, mentre il rilascio del certificato di origine da parte della Camera di Commercio indiana...non consente l’applicazione del paragrafo 3 dell’art. 119 del Codice Doganale dell’Unione europea, non essendovi errore che non poteva ragionevolmente essere scoperto dall’ importatrice"; né "ricorrono gli estremi per il trattamento preferenziale delle merci.

L’importatrice ricorreva in Cassazione con undici motivi e la Corte, in accoglimento di alcuni di questi, ha cassato con rinvio ai Giudici di II°, in sostanza ribadendo (ha richiamato Cass. 11631/2019 e 4099/2024) che una lavorazione sostanziale ex art. 60 CDU è idonea a determinare l’origine anche senza cambio di voce principale purché vi sia cambio di sottovoce espressivo di una trasformazione effettiva. Per i giudici la lavorazione sostanziale può consistere anche solo in un processo a freddo se tale è in grado da imprimere modifiche irreversibili e nuove caratteristiche essenziali al prodotto. Quanto ai Report OLAF, quelli sono sì ammissibili al pari di quelle nazionali, ma hanno valore privilegiato solo per i fatti direttamente constatati, non per la veridicità sostanziale di documenti esaminati o valutazioni generali, non potendo ex sé giustificare il disconoscimento dell’origine (esclusa l’autoreferenzialità paventata dall’Ufficio). 

2) L’incidenza delle lavorazioni sostanziali sull’Origine doganale

La questione di base, qui affrontata dalla Cassazione, ha riguardato la qualifica concreta di alcune lavorazioni extra UE effettuate sulla merce, secondo la Dogana di origine cinese e provenienza indiana, secondo la contribuente al contrario di origine non preferenziale indiana, quindi esente dalla misura tariffaria aggiuntiva del dazio antidumping.

Negli scambi commerciali internazionali è noto che, brevemente, l’origine non preferenziale rappresenta la regola generale e viene in evidenza in tutte le operazioni di cessioni di merce verso Paesi nei confronti dei quali non sono in vigore accordi commerciali specifici (assenza della preferenza) e per le quali l’aliquota daziaria applicabile per le importazioni nel territorio doganale UE è quella contenuta nella Tariffa Doganale Comune (TDC), al netto di eventuali restrizioni applicate sulla merce importata da un determinato Paese o territorio, come le misure tariffarie o non tariffarie.

Sempre in tema di origine non preferenziale, alla regola generale dell’interamente ottenuto di cui all’art. 60, par. 1, del CDU, per il quale le merci interamente ottenute in un unico paese o territorio sono considerate originarie di tale paese o territorio, si affianca quella del suo par. 2, che contiene invece la regola per determinare tale origine qualora la realizzazione della merce abbia riguardato due o più Paesi o territori, in tal caso considerando le merci come originarie del paese o territorio in cui hanno subito l’ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamente giustificata, effettuata presso un’impresa attrezzata a tale scopo, che si sia conclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentato una fase importante del processo di fabbricazione.

Per decifrare tali concetti, brevemente, ci si può affidare a tre criteri: 

• quello del salto di codice, che può riferirsi o al cambio di capitolo (costituito dalle prime 2 cifre, CC - change chapter) o al cambio della voce doganale (costituita dalle prime 4 cifre, CTH - change tariff heading) o al cambio di sottovoce (prime 6 cifre del codice, CTSH - change tariff sub heading);
• quello delle regole di lista, contenute nell’All. 22-01 del Reg. delegato 2446/2015 (RD, che integra il CDU), solo per le merci ivi elencate, per le quali sono previste delle Note introduttive delle operazioni di lavorazione o trasformazione che conferiscono un’origine non preferenziale (v. il correlato art. 32 RD - Merci alla cui produzione contribuiscono due o più paesi o territori); 
• quello della percentuale calcolata o sul valore aggiunto delle lavorazioni o su quello dei materiali non originari rispetto a quelli originari nel luogo di produzione, potendo in tal modo considerare sostanziale quella lavorazione o trasformazione che abbia determinato un incremento in valore pari o superiore ad una determina percentuale indicata dalla regola del prezzo franco fabbrica del prodotto finito.

Riassunti per sommi capi i criteri in questione, ai fini della decisione conclusasi con sentenza 332/2026 la Cassazione ha opportunamente richiamato il precedente della Corte UE nel caso Stappert, reso in C-210/22 (da ultimo richiamato in un caso analogo in C-827/24), avente ad oggetto tubi in acciaio inossidabile, fabbricati in Cina mediante una lavorazione di formatura a caldo ed aventi voce doganale 7304 11, poi sottoposti come semilavorati (sbozzi di tubo) a lavorazione a freddo in Corea del Sud al fine della successiva esportazione verso l’UE, lì concludendo per l’origine coreana della merce ed l’obliterando la regola individuata dalla Commissione UE per i tubi in acciaio inossidabile.

La Stappert, società tedesca di commercio dell’acciaio, aveva chiesto un’informazione vincolante d’origine (IVO) per importare dalla Corea del Sud tubi senza saldatura in acciaio inossidabile. I semilavorati (sbozzi di tubo) erano prodotti in Cina mediante estrusione a caldo e poi spediti in Corea per subire laminazione e trafilatura a freddo. Secondo l’importatrice, quest’ultima fase di lavorazione rappresentava la trasformazione sostanziale prevista dall’art. 60, par. 2, del CDU, così da attribuire alla Corea del Sud l’origine non preferenziale e sottrarre i prodotti ai dazi antidumping disposti dall’UE verso la Cina. La Dogana tedesca aveva invece ritenuto che l’origine restasse cinese, in assenza di alcun cambiamento della voce doganale non potendo considerarsi gli sbozzi di tubo quali profilati cavi ai sensi delle note esplicative del Capitolo 73 del SA.

La domanda di pronuncia pregiudiziale del giudice tedesco verteva, in sostanza, sulla nozione di profilati cavi e sull’interpretazione della regola primaria applicabile alle merci di cui alla sottovoce 7304 41 del SA, prevista all’All. 22-01 del citato RD, contenente un criterio specifico relativo ai profilati cavi della sottovoce 7304 49 (il criterio relativo ai profilati cavi) e sulla validità di tale regola.

Si premette, in breve, che la Corte UE ha affermato, sin dal caso C-49/76, che La classificazione tariffaria del prodotto trasformato non costituisce un criterio adeguato per determinare l’origine di una data merce, giacché la tariffa doganale comune è stata redatta in funzione di esigenze specifiche, non già al fine di consentire la determinazione dell’origine delle merci. Questa va invece effettuata in base ad una distinzione oggettiva e concreta fra prodotto base e prodotto trasformato, tenendo conto, in sostanza, delle caratteristiche specifiche di ciascuno dei suddetti prodotti. Pertanto, l’ultima trasformazione o lavorazione può dirsi sostanziale solo qualora il prodotto che ne risulta abbia composizione e proprietà specifiche che non possedeva prima di essere sottoposto a tale trasformazione o lavorazione.

Altresì aggiungendo che detta trasformazione o lavorazione deve, per poter conferire alla merce una determinata origine, avere come risultato la fabbricazione di un prodotto nuovo o costituire una fase importante della fabbricazione, esclude in effetti che le operazioni che modificano l’aspetto esteriore del prodotto ai fini della sua successiva utilizzazione, lasciandone sostanzialmente inalterate, sotto il profilo qualitativo, le caratteristiche essenziali, possano determinare l’origine del prodotto stesso, per concludere che la macinatura, più o meno fine, di un prodotto base quale la caseina grezza non può essere considerata trasformazione o lavorazione sostanziale, giacché ha il solo effetto di modificare la consistenza e l’aspetto esteriore del prodotto ai fini del suo ulteriore impiego, ma non implica alcuna modifica importante, sotto il profilo qualitativo, del prodotto base (v. anche C‑373/08, p. 42 e C-210/22, p. 57). 

Successivamente, in C-260/08 (p. 34), ha chiarito che per trasformazione o lavorazione sostanziale non si deve intendere solo quell’attività che consente il c.d. salto di voce doganale, essendo tale sistema usato unicamente come criterio base, giustificato sia dalle esigenze della certezza del diritto sia dalla difficoltà di definire svariate situazioni economiche (v. C-162/82, p. 17), potendo la Commissione avvalersi di tale sistema base a sua volta integrato e corretto con elenchi complementari che tengano conto delle particolarità di trasformazioni o lavorazioni specifiche.

Per poi proseguire nel senso che (p. 35) se è certamente esatto che il cambiamento di classificazione tariffaria di una merce, dovuto all’operazione di trasformazione di essa, costituisce un’indicazione del carattere sostanziale della sua trasformazione o della sua lavorazione, cionondimeno una trasformazione o una lavorazione può avere carattere sostanziale anche in mancanza di un siffatto cambiamento di classificazione tariffaria (tali del resto le conclusioni della Cassazione nella sent. 332/2026, p. 9, che rich. C-210/22).

Ciò perché il criterio del cambiamento di classificazione tariffaria previsto dalle regole di elenco comprende la maggioranza delle situazioni, ma non consente di identificare tutte le situazioni in cui la trasformazione o la lavorazione della merce sia sostanziale, richiedendo quindi all’interprete, volta per volta, di prendere in considerazione altri criteri per stabilire se siano soddisfatte le condizioni previste dall’art. 60, par. 2, del CDU (v. C-210/22, p. 58 e C-373/08, p. 43). 

Ancora in C-260/08, la Corte aggiungeva che il ricorso esclusivo al criterio del cambiamento di classificazione tariffaria, senza alcuna indicazione per quanto riguarda le trasformazioni o le lavorazioni specifiche subite da tali merci, può limitare la portata dell’art. 60, par. 2, CDU, dal momento che le trasformazioni o lavorazioni sostanziali possono comprendere non solo quelle che producano l’effetto di far classificare le merci che hanno subìto un’operazione di lavorazione o di trasformazione in una diversa voce della NC, ma anche quelle che, in mancanza di un siffatto cambiamento di classificazione tariffaria, comportino la creazione di una merce con composizione e proprietà specifiche assenti prima di tale operazione.

Ciò detto, nella sentenza 332/2026 la Cassazione condivisibilmente ha premesso che, in relazione alle merci lì in discussione, prima della sentenza C-210/22 la regola d’origine dell’All. 22-01 prevedeva che la merce potesse acquisire l’origine del Paese di lavorazione soltanto in due casi, ossia a) se essa avesse subito un cambiamento della cd. voce principale, o b) se i tubi della voce doganale 7304.41 fossero stati realizzati a partire da profilati cavi di cui alla voce 7304 49, così restando limitata a questo solo rapporto di trasformazione la rilevanza della diversità delle sottovoci (giust’appunto da 41 a 49).

In C-210/22 si chiedeva alla Corte UE, in primo luogo, se la regola primaria andasse interpretata nel senso di poter far rientrare nella nozione di «profilato cavo» uno «sbozzo di tubo» formato a caldo che non soddisfa i requisiti di una norma tecnica per tubi senza saldatura in acciaio inossidabile lavorati a caldo e a partire dal quale sono fabbricati, mediante trasformazione a freddo, tubi di sezione e spessore di parete diversi rientranti nella sottovoce 7304 41 del SA.

Lì i giudici unionali affermavano, in sostanza, che l’errore della Commissione fosse consistito nell’aver scritto una regola di origine che trattava in modo diverso due lavorazioni analoghe (su tubi e su profilati cavi), senza una giustificazione obiettiva, in tal modo non rispettando il criterio dell’ultima trasformazione sostanziale di cui all’art. 60, par. 2, CDU.

Argomentando sulla regola primaria dell’All. 22‑01 che stabilisce quando i tubi/profilati cavi della sottovoce 7304 41 possano acquistare l’origine del Paese in cui avviene la lavorazione a freddo (ossia solo se il prodotto 7304 41 è fabbricato a freddo partendo da prodotti classificati in un’altra voce SA o profilati cavi della sottovoce 7304 49), ed osservando che gli “sbozzi di tubo” rientrano nella definizione di “tubo” (note esplicative del cap. 73 SA) e non già in quella di “profilato cavo, ha obliterato la regola primaria per le merci della sottovoce SA 7304 41 contenuta nell’All. 22‑01.

Ha, al riguardo, evidenziato che la Commissione deve tradurre in criteri concreti l’art. 60, par. 2, CDU, senza potersene discostare arbitrariamente (v. C‑209/20, p. 34, 40 e 42), considerando altresì che il margine discrezionale in suo potere non le consente di trattare lavorazioni analoghe in modo completamente diverso senza una ragione obiettiva.

In altre parole, posta la differenza di trattamento operata dalla Commissione tra, da un lato, tubi e, dall’altro, profilati cavi, che in entrambi i casi rientrano nella sottovoce 7304 41 del SA e sono stati ottenuti a partire da prodotti rientranti nella sottovoce 7304 49 del SA, è risultato contraddittorio e discriminatorio che la regola primaria prevedesse che la formatura a freddo potesse determinare l’origine dei profilati cavi mediante il ricorso a un criterio alternativo, mentre lo stesso tipo di formatura applicato a tubi potesse determinare l’origine di questi ultimi solo con riferimento a un unico criterio, notevolmente più severo (v. C-162/82, p. 21).

Sulla base di tali argomentazioni la Cassazione, nella sentenza 332/2026, ha affermato sul punto che è ben possibile che la lavorazione sostanziale - sottesa al cambiamento (se non della voce principale, comunque) della sottovoce - consista anche in un processo di lavorazione a freddo (oltreché a caldo), ben potendo anche la lavorazione a freddo (al pari dell’altra) comportare modifiche irreversibili delle proprietà fisiche delle merci sufficientemente incisive da imprimere loro sostanziali (e quindi essenziali) caratteristiche nuove, legittimanti l’attribuzione dell’origine doganale nel Paese o Territorio di siffatta trasformazione.

Per poi concludere, sullo specifico motivo, circa la nullità della sentenza del giudice di II°, reo di un primo fondamentale errore di diritto, laddove scrive che “il conferimento dell’origine preferenziale indiana presuppone anche il cambio di voce doganale principale”, a latere della netta esclusione in capo al contribuente di alcun un difetto di prova con riguardo ad una ritenuta necessaria lavorazione a caldo.

Al contrario ha condivisibilmente valorizzato che (anche) la pura e semplice lavorazione a freddo è idonea ad imprimere l’origine nel Paese o Territorio in cui è effettuata, alla sola condizione, generalmente applicabile, che si tratti di una "trasformazione", oltreché effettiva, sostanziale, dal punto di vista delle caratteristiche tecniche od economiche del prodotto.

 

3) Il valore probatorio delle relazioni dell’OLAF

Dalla sentenza 332/2026 in commento emerge, altresì, come la Dogana avesse fondato il recupero d’imposta, tra l’altro, sul final report dell’OLAF che descriveva uno schema di triangolazione Cina‑India‑UE per tubi inox con lavorazioni ritenute insufficienti a conferire l’origine non preferenziale indiana.

I giudici di II° avevano attribuito a quel report piena validità probatoria, applicandolo in modo generale, senza però verificarne in concreto se e come gli accertamenti OLAF fossero effettivamente riferibili alle specifiche importazioni della contribuente.

La Cassazione rileva che la sentenza di merito ha dato “preponderante rilievo” agli accertamenti OLAF in una dimensione solo generale, senza un concreto vaglio della loro individualizzazione rispetto alla specifica posizione della contribuente.

Al riguardo, per consolidata giurisprudenza unionale le relazioni dell’OLAF hanno sì rilevanza e valenza probatoria, ma solo se e nella misura in cui non si limitino a contenere una mera descrizione dei fatti (v. C-47/16, p. 48 e Cass. 10118/2017), atteso che dall’art. 9, par. 2, del Reg. 1073/99 relativo alle indagini dell’OLAF risulta che tali relazioni costituiscono, al medesimo titolo e alle medesime condizioni di quelle redatte dagli ispettori amministrativi nazionali, elementi di prova ammissibili nei procedimenti amministrativi o giudiziari dello Stato membro nel quale risulti necessario avvalersene.

Sicché soltanto se esse abbiano contenuto generico e quindi insoddisfacente le autorità doganali sono tenute a ricercare elementi di prova supplementari (v. C-407/16, p. 60; Cass. 615/2018; Cass. 11631/2019, par. 4.3, p. 7). 

Ciò posto, però, come del resto recentemente ribadito dalla medesima Cassazione (v. Cass. n. 4099/2024, nonché su questa Banca dati, a cura di G. Damascelli e C. Sabbbatini, Il valore probatorio del report dell’OLAF negli accertamenti doganali), il Diritto dell’Unione esclude che le relazioni o informative OLAF possano rappresentare da sole un elemento di prova sufficiente a determinare il disconoscimento dell’origine di un prodotto, se contengono solo una descrizione generale della situazione in questione.

Nella sentenza 4099/2024, richiamata dalla sentenza 332/2026 in commento, la Cassazione ha ritenuto privo di adeguata forza probatoria il report OLAF su cui si fondava la rettifica originaria, poiché non era supportato da una puntuale attività di raccolta, analisi e comparazione dei dati, né da un esame approfondito dei processi di lavorazione, dei materiali oggetto di indagine e dei parametri tecnici (composizione chimica, gradi di comparazione, misure e tolleranze), solo genericamente richiamati dalla Dogana.

Ne deriva che il report OLAF, per la Corte, risulta connotato da un carattere sostanzialmente autoreferenziale, in quanto perviene alle sue conclusioni richiamando “informazioni e documenti” che però non sono identificati, né descritti, né allegati.

La Corte ha quindi concluso nel senso che, pur dovendosi riconoscere ai reports O.L.A.F. una particolare attendibilità, derivante dalla funzione svolta, dal carattere pubblicistico della stessa, dalla specifica competenza nella materia verificata etc., è certo che le affermazioni contenute in tali atti debbono essere suffragate da elementi di prova specifici e non limitarsi alla mera asserzione dell’esistenza di un fatto, rinviando a informazioni e documenti non specificati e non allegati. Diversamente argomentando, si estenderebbe il carattere fidefaciente del quale sopra si è detto ben al di là dei limiti di cui all’art. 2700 c.c. e si attribuirebbe il valore di fonte di prova ad asserzioni non verificate e non verificabili.