Soac e Dlgs 231/2001: l'evoluzione della compliance nel settore alcolici

Negli ultimi anni, il sistema delle accise ha conosciuto una profonda trasformazione, che ha portato all’istituzione del SOAC (Soggetto Obbligato Accreditato), destinata a ridefinire gli standard di affidabilità e trasparenza degli operatori economici.

Dopo aver fornito un inquadramento generale con riguardo alle coordinate generali della fiscalità applicata ai prodotti alcolici, con focus sul vino, e sulle altre forme di compliance, questo contributo intende approfondire l’inquadramento giuridico e operativo del SOAC nel settore degli alcoli, con uno sguardo puntuale alle intersezioni con il Decreto Legislativo n. 231/2001. 

La centralità della responsabilità amministrativa degli enti, unita ai requisiti di affidabilità richiesti, segna infatti un punto di convergenza cruciale tra compliance tributaria e compliance organizzativa, aprendo a nuovi scenari di gestione integrata del rischio.

1) SOAC: inquadramento generale

In primo luogo, vale la pena segnalare che il decreto legislativo 28 marzo 2025, n. 43 recante “Revisione delle disposizioni in materia di accise”, come ormai noto, introduce la figura del soggetto obbligato accreditato o anche SOAC. Nel proprio articolo 1 introduce nell’articolo 1 comma 2 lettera f) del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), la definizione di SOAC: il soggetto obbligato al pagamento dell’accisa, avente sede nel territorio nazionale, che si avvale del riconoscimento della qualifica di soggetto accreditato sulla base della verifica, da parte dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli, della sua affidabilità nel regime fiscale dell’accisa. In relazione al settore di attività in cui opera il predetto soggetto accreditato assume la denominazione di:

• 1) SOAC-PE, soggetto obbligato accreditato prodotti energetici, per il settore dei prodotti energetici inclusi il carbone, la lignite e il coke;
• 2) SOAC-BA, soggetto obbligato accreditato bevande alcoliche e alcole, per il settore dei prodotti alcolici e dei relativi contrassegni;
• 3) SOAC-T, soggetto obbligato accreditato tabacchi, per il settore dei tabacchi;
• 4) SOAC-GE, soggetto obbligato accreditato gas-energia elettrica, per il settore del gas naturale e dell’energia elettrica”.

Lo status di SOAC, ancora da definire con precisione e dettaglio attraverso una serie di provvedimenti legislativi, si basa come per l'AEO in ambito doganale sull’affidabilità del soggetto passivo d’imposta.

2) SOAC: principali vantaggi

I vantaggi principali, allo stato attuale, sono da rinvenire nella riduzione delle garanzie (fideiussioni bancarie, fideiussioni assicurative, cauzioni) secondo quanto previsto dall’articolo 9 ter del TUA (testo unico accise) introdotto dall’articolo 1 del decreto in esame che così recita: “Art. 9-ter Soggetto obbligato accreditato 1. La qualifica di SOAC può essere attribuita dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli al depositario autorizzato e ai soggetti obbligati di cui agli articoli 21, comma 6, 26, comma 7, e 53, comma 1; la qualifica ha validità quadriennale ed è articolata in tre livelli di affidabilità denominati Base, Medio e Avanzato”; quindi l’affidabilità viene graduata rispetto alle peculiarità del soggetto richiedente. De jure condendo, a tali benefici se ne aggiungeranno altri di natura gestionale ed operativa. Si aspettano, pertanto, gli interventi del legislatore.

3) Valutazione dell'affidabilità per il soggetto che opera nel settore degli alcolici

Ma come valutare l’affidabilità del soggetto richiedente che opera nel settore degli alcoli? Leggendo sempre le disposizioni dell’articolo 1 sembra quasi che vi sia un adattamento dei criteri stabiliti per l’AEO all’articolo 39 CDU (codice doganale unionale fornito dall’articolo 39 del regolamento 2013/952) al quadro generale delle accise; si legge infatti quanto segue: “ Per determinare l’affidabilità del soggetto istante la predetta Agenzia valuta i seguenti profili:

• a) la professionalità, con riguardo a parametri di competenza tecnica e di qualità delle esperienze pregresse, anche nella conduzione di impianti di prodotti sottoposti ad accisa nonché al conseguimento di qualifiche professionali pertinenti all’attività svolta nel medesimo settore dell’accisa;
• b) l’organizzazione aziendale, con riguardo alle dimensioni strutturali e al volume d’affari, ai mezzi tecnici a disposizione per lo svolgimento ordinario e continuativo delle attività, alla struttura amministrativa e contabile in relazione ai flussi dei prodotti sottoposti ad accisa nonché all’adozione di un sistema di controllo e monitoraggio per la prevenzione dei reati previsti dal decreto legislativo 8 giugno 2001, n. 231;
• c) la solvibilità finanziaria, anche con riferimento all’analisi economico-finanziaria degli indicatori di bilancio e al riscontro del puntuale adempimento degli impegni assunti in relazione alla tipologia di attività commerciale;
• d) la filiera di approvvigionamento, sulla base delle operazioni realizzate con i soggetti fornitori e i cessionari intermedi e della loro solidità economica e solvibilità tributaria;
• e) la conformità alle prescrizioni fiscali, con riguardo all’assenza di violazioni gravi e ripetute in base alla loro natura, entità o frequenza e con riferimento alle dimensioni strutturali e al volume d’affari del soggetto istante, alle disposizioni che disciplinano l’accisa, l’imposta sul valore aggiunto e i tributi doganali, in relazione alle quali siano state contestate sanzioni amministrative.

Da un punto di vista della ricostruzione dottrinale dell’istituto della SOAC, è possibile adoperare, per analogia, alcune considerazioni in materia di AEO[1] .

Nello specifico, anche in questo caso ci si trova di fronte ad una autorizzazione non necessaria che qualifica il proprio titolare come affidabile; si tratta, pertanto, di un elemento accidentale del rapporto tributario dell’accisa.  Non può prescindere, come l’AEO, di un approccio basato sul risk management e, soprattutto, su processi di monitoraggio periodici e propositivi basati, cioè, su un’analisi approfondita e contestualizzata delle ragioni della difformità o della potenziale violazione di una norma e delle possibili soluzioni.

È necessario che gli auditors interni siano dotati di un’ampia autonomia, adeguata professionalità e effettiva capacità di coinvolgere ed indirizzare le diverse aree aziendali.

Un altro aspetto che emerge come interessante è il grado di professionalità richiesto che genera le seguenti considerazioni:

1. È ragionevole pensare alla creazione di un’offerta formativa adeguata che consenta al soggetto passivo d’imposta di rafforzare la diligenza qualificata con cui gestisce e governa i propri processi aziendali che direttamente o indirettamente impattano sulla compliance delle accise;
2. L’offerta formativa come anche la struttura organizzativa del soggetto passivo deve essere allineata ed aggiornata allo sviluppo di prodotti energetici o alcolici (vino sostenibile) che rispondono sempre più a logiche di sostenibilità e circolarità del processo produttivo;
3. Sarà sempre più necessario integrare le diverse compliance in materia di accise e commercio internazionale. Soprattutto con la riforma doganale avvenuta nel 2024, le accise possono determinare un ruolo importante nella compliance legata all’operatività doganale ma anche a quella degli scambi intracomunitari (se si considera la disciplina nazionale sugli oli lubrificanti);
4. Parimenti, è auspicabile che un SOAC faccia coincidere la propria affidabilità con la gestione veritiera e corretta delle obbligazioni legate agli ESG;
5. Lo status SOAC potrebbe rappresentare come lo è l’AEO il sinonimo di affidabilità anche in termini reputazionali e di marketing e quindi rappresentare un elemento di valutazione nell’ambito dei processi di meritevolezza del credito, di analisi nel rilascio di fideiussioni.
6. È interessante sapere dal Legislatore cosa dovrebbe succedere in caso di fusione per incorporazione di due società entrambe SOAC, oppure SOAC sono l’incorporante o viceversa. Ciò, diversamente dall’assenza di chiarimenti in materia di AEO, potrebbe essere interessante cosa il Legislatore potrebbe ideare per garantire una soluzione di continuità dei benefici del SOAC;
7. Gli orientament AEO forniti dalla TAXUD11 marzo 2016 rappresentano la fonte di interessanti suggerimenti per l’operatore economico e per il legislatore.

4) Governance e responsabilità: la disciplina 231 applicata agli obblighi in materia di accise

Un altro aspetto legato alla compliance aziendale dell’operatore economico operante nel settore degli alcoli è costituito dalle obbligazioni relative al decreto legislativo n.231 8 giugno 2001, n. 231 recante la “Disciplina della responsabilità amministrativa delle persone giuridiche, delle società e delle associazioni anche prive di personalità giuridica, a norma dell'articolo 11 della legge 29 settembre 2000, n. 300”.

Al riguardo giova ricordare la  Corte di Cassazione Sez V la quale con sentenza n.19096 del 18 febbraio 2025 ha segnalato che anche riguardo le fattispecie previste dagli articoli 40 (Sottrazione all’accertamento o al pagamento dell’accisa sugli prodotti energetici) e 49 (Irregolarità nella circolazione) del decreto legislativo 26 ottobre 1995 , n. 504 (testo unico accise)è necessario tenere in considerazione le seguenti linee guida per la gestione di un MOG (modello di organizzazione e gestione) richiesto dal decreto legislativo 231/2001

Viene in primo luogo il “rapporto qualificato tra l’autore del reato presupposto e l’ente”.  In merito al quale i giudici di Cassazione si sono espressi nel seguente modo: “l’art. 5, d.lgs. n. 231 del 2001, al fine della configurabilità della responsabilità amministrativa dell’ente, oltre al compimento del reato nell’interesse o a vantaggio dell’ente, richiede l’ulteriore elemento del rapporto qualificato tra l’autore del reato presupposto e l’ente. Il reato, invero, deve essere stato commesso da persone che «rivestono funzioni di rappresentanza, di amministrazione o di direzione dell’ente o di una sua unità organizzativa dotata di autonomia finanziaria e funzionale nonché da persone che esercitano, anche di fatto, la gestione e il controllo dello stesso» (art. 5, lett. a, d.lgs. n. 231 del 2001) oppure da persone «sottoposte alla direzione o alla vigilanza di uno dei soggetti di cui alla lettera a» (art. 5, lett. b, d.lgs. n. 231 del 2001)”.

In altre parole, è necessaria la compresenza di: a) legame soggettivo tra reo ed ente; b) legame teleologico tra reato ed ente. Infatti, nella sentenza in parola è stato affermato che: “Solo in presenza del legame soggettivo tra reo ed ente e quello teleologico tra reato ed ente è possibile configurare la responsabilità amministrativa dell’ente, in quanto solo in presenza di tali legami si può ritenere che l’ente risponda per un fatto proprio e non per un fatto altrui. La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che la struttura dell’illecito addebitato all’ente risulta incentrata sul reato presupposto, rispetto al quale «la relazione funzionale sussistente tra reo ed ente e quella teleologica tra reato ed ente hanno la funzione di irrobustire il rapporto di immedesimazione organica, escludendo che possa essere attribuito alla persona morale un reato commesso sì da un soggetto incardinato nell’organizzazione ma per fini estranei agli scopi di questo». La sussistenza di tali relazioni «consente di affermare che l’ente risponde per un fatto proprio e non per un fatto altrui» (così, in motivazione, Sez. 4, n. 18413 del 15/02/2022, Cartotecnica Grafica Vicentina s.r.I., Rv. 283247; Sez. 4, n. 32899 del 08/01/2021, Castaldo)”.

Nell’ambito del legame soggettivo tra l’autore del reato presupposto e l’ente, assume un importante valore il ruolo apicale svolto dal reo. Infatti, “Con specifico riferimento al legame soggettivo tra autore del reato presupposto ed ente, alla lettera a dell’art. 5, viene dato rilievo alle persone che rivestono un ruolo apicale nell’ambito dell’ente, comprese quelle che esercitano, anche di fatto, la gestione e il controllo sull’ente. Come emerge dal chiaro dato letterale e come confermato dalla giurisprudenza di legittimità, possono venire in rilievo anche i reati commessi da soggetti che non rivestano incarichi formali, quando questi, di fatto, esercitano sull’ente poteri di gestione o di controllo sul medesimo (cfr., in motivazione, Sez. 5, n. 3211 del 20/10/2023, Castellarin, Rv. 285847). Alla lettera b dell’art. 5, viene, invece, dato rilievo anche al rapporto tra l’ente e i soggetti subordinati a quelli che rivestono un ruolo apicale”.

Allo scopo di evitare che il sistema di responsabilità previsto dal decreto legislativo 231/2001 generi la responsabilità oggettiva il decreto in parola ha previsto dei criteri di imputazione soggettiva della responsabilità degli enti “desumibili essenzialmente dagli artt. 6 e 7 del d.lgs. n. 231 del 2001 e 30 d.lgs. n. 81 del 2008. La giurisprudenza di legittimità, al riguardo, ha elaborato la nozione di “colpa di organizzazione” dell’ente, consistente, essenzialmente, nel non avere predisposto un insieme di accorgimenti preventivi idonei a evitare la commissione di reati del tipo di quello realizzato. La condotta dell’agente deve essere conseguenza non tanto di un atteggiamento soggettivo proprio della persona fisica quanto di un preciso assetto organizzativo “negligente” dell’impresa, da intendersi in senso normativo, perché fondato sul rimprovero derivante dall’inottemperanza da parte dell’ente dell’obbligo di adottare le cautele, organizzative e gestionali, necessarie a prevenire la commissione di uno dei reati previsti tra quelli idonei a fondare la responsabilità del soggetto collettivo (cfr. Sez. U, n. 38343 del 24/04/2014, Espenhahn). La giurisprudenza di legittimità ha chiarito che «la mancata adozione e l’inefficace attuazione degli specifici modelli di organizzazione e di gestione prefigurati dal legislatore rispettivamente agli artt. 6 e 7 del decreto n. 231/2001 e all’art. 30 del d.lgs. n. 81/2008 non può assurgere ad elemento costitutivo della tipicità dell’illecito dell’ente ma integra una circostanza atta ex lege a dimostrare che sussiste la colpa di organizzazione, la quale va però specificamente provata dall’accusa» (così, in motivazione, Sez. 4, n. 18413 del 15/02/2022, Cartotecnica Grafica Vicentina s.r.I., Rv. 283247; Sez. 4, n. 32899 del 08/01/2021, Castaldo). Rimane, quindi, la rilevanza dei modelli di organizzazione e della disciplina prevista dagli artt. 6 e 7 d.lgs. n. 231 del 2001, che è diversamente articolata proprio sulla base del tipo di legame tra l’autore del reato e l’ente, atteso che l’art. 6 prevede una disciplina per i casi in cui i reati siano stati commessi da soggetti apicali e l’art. 7 ne prevede una differente per i casi in cui i reati siano stati commessi da soggetti subordinati a quelli che rivestono ruoli apicali”.

[1] SOAC, compliance e benefici: alcune considerazioni sulla natura giuridica, e le conseguenze operative.