Ai sensi dell’articolo 182 del TUIR, nella versione in vigore prima delle ultime novità normative, la procedura di liquidazione volontaria delle imprese individuali, delle società di persone e delle società di capitali ai fini fiscali costituisce un unico periodo di imposta.
Ciò sia nell’ovvio caso in cui la procedura inizi e finisca in un unico esercizio, sia quando questa si svolga per più anni fiscali: in tale seconda situazione, alla fine di ogni periodo fiscale le imposte vengono liquidate a titolo provvisorio, in base ai bilanci intermedi, e diventano definitive nell’ultimo esercizio fiscale, quello di chiusura della liquidazione volontaria, con il bilancio finale di liquidazione.
Fa eccezione è il caso in cui la procedura duri più di tre esercizi per le ditte individuali e le società di persone, e più di cinque esercizi per le società di capitali: in tale situazione, le imposte precedentemente determinate in via provvisoria assumono natura definitiva.
La scelta operata dal legislatore, per quanto non semplice da un punto di vista operativo, ha un fondamento nella volontà di determinare correttamente l’effettiva capacità contributiva del contribuente: in dottrina l’intera vita dell’impresa rappresenta un unico periodo contabile, in quando i bilanci intermedi di fine anno costituiscono degli artifici richiesti da esigenze pratiche, come quella di determinare le imposte da corrispondere annualmente.
Se cioè è vero, ed è vero, per una impresa in attività, ciò diventa ancora più vero nel momento in cui l’impresa entra nella fase di liquidazione: in conseguenza della liquidazione del patrimonio aziendale, operazione da cui discendono minusvalenze e plusvalenze, i bilanci intermedi possono presentare dei risultati temporaneamente non coerenti con il risultato finale della procedura.
Il fatto che, dopo tre o cinque esercizi, le imposte versate a titolo provvisorio diventino definitive, risponde a delle esigenze di ordine pratico.
Con l’articolo 9 comma 1 lettera c-quater) del Disegno di Legge Delega al governo per la riforma fiscale, il testo A.C. 1038-75-A, il legislatore ha voluto modificare questo paradigma, al fine di superare alcune criticità operative nella gestione dell’imponibile, pur non snaturandone le caratteristiche essenziali.
Questo progetto di riforma ha trovato consistenza normativa con l’emanazione dell’articolo 18 del Decreto Legislativo numero 192 del 13 dicembre 2024, con il quale si modifica il prima citato articolo 182 del TUIR.
Per effetti della nuova versione dell’articolo 182 del TUIR, adesso in vigore:
- il reddito conseguito nel periodo d’imposta che va dalla data d’inizio dell’esercizio alla data di inizio della liquidazione sarà determinato in base al relativo bilancio in via definitiva;
- il reddito conseguito dalla data di inizio della liquidazione al termine dell’anno fiscale, così come i successivi, fino al termine del successivo anno fiscale o della liquidazione, sarà determinato in base a relativo bilancio, in via definitiva, e al netto delle perdite conseguite nei precedenti esercizi, anche antecedenti l’inizio della liquidazione;
- se la liquidazione non si protrae per non più di cinque o tre esercizi, rispettivamente per le società di persone (e le ditte individuali) o le società di capitali, è possibile rideterminare il reddito dell’ultimo esercizio e quello degli esercizi precedenti, computando a riduzione di ciascuno di essi le perdite residue fino a concorrenza del relativo importo; in questo modo si realizza un meccanismo di riporto delle perdite all’indietro sugli esercizi precedenti, partendo dal più recente per finire al primo periodo della fase di liquidazione, che genererà una imposta a credito;
- superato invece tale limite temporale di tre o cinque esercizi, le imposte precedentemente versate assumono il carattere della definitività.
Per quanto riguarda le società di persone, nello specifico, il meccanismo porta alla particolare situazione in cui nei periodi intermedi vengono attribuiti per trasparenza ai soci gli eventuali redditi ma non le perdite, le quali potranno essere utilizzate negli esercizi di liquidazione successivi, ed eventualmente confluiranno ai soci alla chiusura della liquidazione.