Il Decreto legislativo 87/2024, che riforma il sistema sanzionatorio fiscale, introduce una nuova causa di non punibilità per il contribuente, modificando l’articolo 6 del Decreto Legislativo 472/1997.
Con maggiore precisione, il comma 2 dell’articolo 6 prevede che “non è punibile l'autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono, nonché da indeterminatezza delle richieste di informazioni o dei modelli per la dichiarazione e per il pagamento”.
E il nuovo comma 5-ter dell’articolo 6 del medesimo Decreto Legislativo 472/1997, adesso prescrive che “non è punibile il contribuente che si adegua alle indicazioni rese dall'amministrazione competente con i documenti di prassi riconducibili alle tipologie di cui all'articolo 10-sexies, comma 1, lettere a) e b), della Legge 27 luglio 2000, numero 212 , provvedendo, entro i successivi sessanta giorni dalla data di pubblicazione delle stesse, alla presentazione della dichiarazione integrativa e al versamento dell'imposta dovuta, sempreché la violazione sia dipesa da obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma tributaria”.
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1) Obiettive condizioni di incertezza
Il Legislatore puntualizza quindi, ex lege, in base al comma 2 dell’articolo 6 del Decreto Legislativo 472/1997, che non è punibile il contribuente che effettui una violazione quando il contesto normativo è caratterizzato dall’incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni normative fiscali.
A tutti gli effetti il Legislatore in questo modo scusa il contribuente, il cui errore può essere indotto da un obiettivo stato di incertezza normativa.
A ben vedere, il punto in questione, adesso messo nero su bianco sulla legge, aveva già trovato supporto dalla giurisprudenza; infatti la Corte di Cassazione aveva più volte escluso la responsabilità del contribuente quando la situazione normativa era caratterizzata da incertezza normativa, come avvenuto, ad esempio nella sentenza 24512/2015.
Per una definizione di incertezza obiettiva in ambito tributario si può anche richiamare la Circolare 180/E/1998 dell’Agenzia delle Entrate, secondo la quale si deve ritenere che una condizione di incertezza obiettiva sussista di fronte a previsioni normative equivoche, capaci di ammettere diverse interpretazioni e da non consentire, in un determinato momento, l’individuazione di un significato determinato.
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2) Se interviene la prassi
Se un tale intervento normativo, volto a limitare la responsabilità del contribuente di fronte a evidente incertezza normativa, costituisce una norma di buon senso, che non sorprende, sorprende invece il limite opposto dallo stesso Legislatore a tale limitazione di responsabilità.
Infatti, in base a quanto prescritto dal comma 5-ter dell’articolo 6 del Decreto Legislativo 472/1997, in una situazione di obiettiva incertezza normativa, per la quale il contribuente non è punibile, se l’Agenzia delle Entrate, o un’altra amministrazione dello Stato, dovesse pubblicare una circolare o una consulenza giuridica sull’argomento, questa farà venire meno lo stato di obiettiva incertezza.
Così, in questa situazione, il contribuente avrà 60 giorni, dalla pubblicazione del documento di prassi, per effettuare una dichiarazione integrativa a proprio sfavore e versare le relative maggiori imposta.
Trascorso questo arco temporale, la violazione, se non sanata con dichiarazione integrativa e versamento delle maggiori imposte, diverrà sanzionabile.
Ciò che sorprende del disposto normativo, è il fatto che la trasmutazione della fattispecie da non sanzionabile a sanzionabile, non avviene dopo un chiarimento normativo con forza di legge o una deliberazione della Corte di Cassazione, possibilmente a sezioni unite, che sarebbe nelle cose; ciò che sorprende è che tale situazione avvenga in conseguenza della pubblicazione di un semplice documento di prassi.
Secondo tale impostazione, alla prassi, in ambito fiscale, viene di fatto demandato il compito di interpretare le parole del legislatore, quasi ufficializzando la preminenza della prassi nel panorama tributario italiano.
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