Accise: nullo l’accertamento senza contraddittorio

Con la recente ordinanza n. 3793 depositata il 19 febbraio 2026, la Corte di Cassazione ha consolidato un principio di diritto fondamentale in materia di accise, destinato ad avere un impatto rilevante sulle strategie difensive, specialmente nelle ipotesi di irregolarità che coinvolgono pluralità di soggetti (coobbligati, amministratori, cessionari). La Suprema Corte ha sancito che le garanzie del contraddittorio preventivo, previste dall’art. 19, comma 4, del d.lgs. n. 504/1995 (Testo Unico Accise - TUA), si applicano non solo agli accessi in loco, ma anche alle verifiche “a tavolino” e, aspetto cruciale, impongono la notifica di un atto contestativo specifico anche quando gli elementi di prova derivano da verifiche svolte presso terzi. La violazione di tale iter comporta la nullità dell’atto impositivo, senza che sia necessario per il contribuente fornire la c.d. “prova di resistenza”.

1) Il caso di specie: la frode nel bunkeraggio e il coinvolgimento dell’amministratore

La vicenda trae origine da un avviso di pagamento notificato dall’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (ADM) a una persona fisica (nella qualità di amministratore di una società coinvolta), avente ad oggetto l’omesso versamento di accise su ingenti quantitativi di gasolio. L’atto impositivo scaturiva da un Processo Verbale di Constatazione (PVC) redatto dalla Guardia di Finanza nei confronti di un soggetto terzo (una S.r.l.), al centro di un complesso sistema di frode tramite il quale gasolio agevolato per uso marittimo (bunkeraggio) veniva illegittimamente immesso in consumo per autotrazione.

La Commissione Tributaria Regionale della Campania aveva annullato l’avviso di pagamento, rilevando la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo con il destinatario dell’atto, pur non essendo questi il soggetto direttamente verificato. L’ADM ricorreva in Cassazione sostenendo, in sintesi, l’inapplicabilità dell’art. 12, comma 7, della L. 212/2000 (Statuto dei Diritti del Contribuente) alle verifiche svolte “a tavolino” o presso terzi, e invocando la necessità della prova di resistenza affinché la nullità potesse essere dichiarata.

2) La correzione della motivazione: la centralità dell’art. 19, comma 4, TUA

La Suprema Corte, pur rigettando il ricorso dell’Agenzia, ha operato una significativa correzione della motivazione della sentenza di appello. I Giudici di legittimità hanno chiarito che la nullità dell’atto non discende dall’applicazione diretta ed estensiva dello Statuto del Contribuente, bensì dalla normativa speciale prevista per il settore delle accise.

L’art. 19, comma 4, del TUA istituisce infatti un obbligo generalizzato di contraddittorio. La norma dispone che, prima della notifica dell’avviso di pagamento o dell’atto di irrogazione sanzioni, l’Ufficio debba valutare le osservazioni che il contribuente ha facoltà di presentare entro 60 giorni dalla notifica del PVC. La portata innovativa dell’ordinanza risiede nell’interpretazione di tale disposizione: essa estende le garanzie procedimentali dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000 a tutte le tipologie di accertamento in materia di accise, incluse quelle effettuate presso gli uffici dell’Amministrazione (verifiche a tavolino) e non solo a quelle derivanti da accessi, ispezioni o verifiche presso i locali del contribuente.

3) La tutela del coobbligato e del soggetto terzo non verificato

Il punto di maggiore interesse per i professionisti riguarda la posizione dei soggetti che vengono coinvolti nell’accertamento in via derivata o solidale (es. coobbligati, amministratori, responsabili in solido). Spesso l’Amministrazione fonda la pretesa su elementi acquisiti durante ispezioni svolte presso un soggetto principale (es. il deposito fiscale o la società frodatrice) ed estende automaticamente la responsabilità ad altri soggetti della filiera, notificando loro direttamente l’avviso di pagamento.

La Cassazione, con l’ordinanza in commento, sbarra la strada a tale automatismo procedurale. Viene enunciato il principio secondo cui, se l’Amministrazione acquisisce informazioni rilevanti nei confronti di un soggetto nell’ambito di una verifica condotta presso un altro soggetto (o comunque aliunde), non può procedere immediatamente all’emissione dell’atto impositivo. Al contrario, è necessario attivare un contraddittorio specifico con il destinatario finale della pretesa. Ciò deve avvenire mediante la notifica di un PVC o di un atto equipollente che contenga la specifica indicazione dei fatti contestati a quel determinato soggetto.

Ne consegue che il PVC redatto nei confronti della società "A" non è idoneo, di per sé, a fungere da atto presupposto per il contraddittorio nei confronti del soggetto "B", a meno che tale verbale non contenga contestazioni specifiche dirette a "B" e non sia stato a quest'ultimo ritualmente notificato. In assenza di tale passaggio formale, il soggetto coinvolto (coobbligato o terzo) viene privato del diritto di difesa anticipata, rendendo nullo il successivo atto impositivo.

4) Inutilità della “Prova di Resistenza”

L’ultimo passaggio chiave dell’ordinanza riguarda l’onere probatorio in giudizio. L’ADM aveva eccepito che il contribuente non avesse fornito la cosiddetta "prova di resistenza", ossia non avesse dimostrato che, se il contraddittorio vi fosse stato, l’esito del procedimento sarebbe stato diverso.

La Cassazione respinge fermamente tale eccezione. Il Collegio ribadisce una distinzione dogmatica fondamentale:

1. la prova di resistenza è necessaria solo quando l’obbligo di contraddittorio deriva da principi generali (es. ordinamento UE) non positivizzati in norme nazionali specifiche.
2. Quando, come nel caso delle accise (art. 19, co. 4, TUA), il contraddittorio è tipizzato da una norma di legge che ne scandisce tempi e modalità, la sua omissione costituisce una violazione di legge che determina la nullità automatica dell’atto.

In conclusione, nelle controversie accise, la mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale — anche per verifiche d'ufficio o basate su atti di terzi — rappresenta un vizio insanabile dell’atto impositivo. Per i coobbligati solidali, ciò si traduce nel diritto a ricevere una contestazione preliminare personale e specifica, non potendo l’Ufficio limitarsi a traslare su di essi gli esiti di verifiche condotte nei confronti di altri, senza aver garantito l'interlocuzione preventiva sui presupposti della loro specifica responsabilità.