Le potenziali correlazioni tra avviso bonario e cartella di pagamento

La giurisprudenza ha da tempo sposato un orientamento che si può considerare consolidato, in forza del quale un avviso bonario, a seguito di una liquidazione da controllo automatico o formale, risulta essere un atto impugnabile “facoltativamente” (Cass. ordinanza n. 3466/2021).

Tuttavia, l’impugnazione tempestiva di un avviso bonario, antecedentemente alla notifica della correlata cartella di pagamento, rappresenta una scelta che, in molti casi, si potrebbe rivelare “non perfettamente azzeccata”.

L’ordinanza n. 2092/2025 della Corte Suprema, costituisce una conferma di quanto appena sostenuto in quanto, a parere del Collegio di legittimità, il ricorso depositato avverso un avviso bonario non costituisce un impedimento (per AdER) alla notifica della correlata cartella di pagamento, mentre il ricorso del contribuente avverso la successiva cartella di pagamento rende inammissibile l’antecedente impugnazione avverso l’avviso bonario, in conseguenza della sopravvenuta carenza di interesse alla prosecuzione del giudizio.

1) Le potenziali correlazioni tra avviso bonario e cartella di pagamento

La Suprema Corte, ribadendo il concetto che l’avviso bonario costituisce un atto impugnabile “facoltativamente”, ha affermano che tutto questo “non comporta che, una volta impugnato un simile atto, l’Amministrazione finanziaria non possa, se non dopo la definizione del relativo giudizio in senso ad essa favorevole, iscrivere a ruolo le somme che risultano dovute a seguito dell’attività di controllo formale e far notificare al contribuente la cartella di pagamento”.

Dal menzionato punto 1.17, estrapolato dai “motivi della decisione” dell’ordinanza richiamata, è possibile intuire che il Collegio di legittimità ha ritenuto che AdER (seppure in un momento successivo al deposito di una decisione di merito favorevole all’Amministrazione Finanziaria) abbia comunque il diritto di notificare una cartella di pagamento al soggetto “debitore”.

È tuttavia necessario evidenziare come AdER sia comunque tenuta a notificare una cartella di pagamento anche nel caso in cui dovesse essere depositata una sentenza sfavorevole all’Ufficio (quale conseguenza del ricorso presentato avverso un avviso bonario) in quanto, come ben rappresentato dal Collegio di legittimità nella menzionata ordinanza 2092/2025, la cartella di pagamento deve essere notificata entro determinati termini decadenziali (ai sensi dell’art. 25 co. 1 lett. b) del DPR 602/1973) a differenza di quanto avviene per il controllo formale, i cui termini decadenziali, meramente ordinatori, sono disciplinati dall’art. 36-ter del DPR 600/1973.

In ogni caso, è opportuno ribadire che la cartella di pagamento deve essere comunque notificata, a meno che risulti formato un giudicato sul merito della pretesa, relativamente al contenzioso avverso l’avviso bonario. 

In questo ultimo caso è possibile sostenere che, se è stata depositata una sentenza di accoglimento del ricorso avverso il “bonario”, non è possibile avviare alcuna attività esecutiva o cautelare nei confronti del contribuente, sebbene la notifica di una cartella di pagamento non possa, in alcun caso, essere impedita ab origine.

Come è noto, l’avviso bonario non rappresenta un atto presupposto nel senso letterale del termine e, pertanto, l’Amministrazione finanziaria, che da molto tempo ritiene gli avvisi bonari “atti non impugnabili” (ex multis Risoluzione n 110/E del 22 ottobre 2010), ha sostenuto che “gli Uffici dell’Agenzia si asterranno dal chiedere l’inammissibilità del ricorso contro il ruolo per mancata impugnazione dell’avviso bonario” (Comunicato Stampa del 23/05/2012 n. 67 Agenzia delle Entrate).

Di conseguenza, nel caso in cui un contribuente decidesse di non impugnare un avviso bonario, il ricorso avverso la cartella non verrebbe assoggettato ad alcuna limitazione in merito al diritto alla difesa. 

Se, nel caso opposto, lo stesso contribuente dovesse decidere di procedere all’impugnazione dell’avviso bonario, oltre a dover contrastare la “prevedibile” eccezione di inammissibilità sollevata dall’Amministrazione finanziaria, si vedrà comunque recapitare la conseguente cartella di pagamento.

I giudici di legittimità, nell’ordinanza 2092/2025, hanno sostenuto che, in caso di successiva notifica della cartella, se la stessa viene impugnata, si deve ritenere “venuto meno” l'interesse delle parti alla decisione della controversia afferente all’avviso bonario in quanto, la cartella integra una pretesa tributaria “nuova” rispetto a quella originaria, che sostituisce l'atto precedente e ne provoca la caducazione d'ufficio (Cass. n. 19049/2024 e Cass. n. 24683/2024).

Oltre a tutto ciò, è opportuno evidenziare che la recente sentenza della Suprema Corte n. 31630/2024 ha provveduto a fare chiarezza su un altro aspetto rilevante e, al tempo stesso,  afferente a questa vicenda, affermando che “se l’atto tipico viene impugnato, l’unico giudizio che rileva è quello avverso quest’atto, mentre, se non viene impugnato, il ricorso antecedentemente proposto avverso l’atto facoltativamente impugnabile diviene inutile, stante l’avvenuto consolidamento degli effetti propri dell’atto tipico”.

La sentenza richiamata ha pertanto sancito che, se il successivo atto tipico (nel caso esaminato la cartella di pagamento) non viene impugnato, la pretesa si consolida sebbene risulti pendente un giudizio tributario avverso l’atto impugnabile facoltativamente (nel caso di specie un “invito al pagamento”, atto ritenuto “assimilabile all'avviso di scadenza, al quale si devono applicare i principi generali del procedimento tributario di accertamento e di riscossione”).

Di conseguenza, considerato che il ricorso avverso la cartella di pagamento dovrà sempre essere presentato, tutto ciò comporta l’inammissibilità del ricorso già instaurato avverso l’avviso bonario, dandoci indirettamente una conferma della scarsa utilità della sua presentazione.