L’acquisto delle capsule di caffè e i “boccioni d’acqua” utilizzati per il funzionamento di distributori automatici (a gettone/chiavetta/moneta) o semiautomatici (a cialde/capsule) posizionati nei locali dell’impresa non soggiace alla limitazione alla detraibilità IVA, di cui all’art. 19-bis1, in forza di quanto da questo disposto al comma 1 lett. f) ultimo periodo (perciò l'IVA è detraibile).
Sempre per l’applicazione del succitato articolo, ancora lett f), per gli alimenti e le bevande (bustine di the o tisane, biscotti, cioccolatini, merendine, lattine di bibita ecc.) a disposizione “libera”, cioè non somministrati tramite apparecchi automatici o semiautomatici, ancorché resi disponibili nei locali dell’impresa, l'IVA è indetraibile.
La differenza fra cessione (anche gratuita) di un bene e la somministrazione del medesimo può apparire sottile: va tenuto presente che: per configurare la seconda occorre un servizio, non una semplice “dazione” o “messa a disposizione” del bene.
L’erogazione del caffè nella tazzina, ad esempio, è infatti differente dalla presa di possesso della sola cialda e presuppone una “macchinetta” che sia intanto acquistata e collegata alla corrente e poi sempre fornita di acqua, pulita, svuotata, manutenuta, così come l’erogazione dell’acqua (fredda o meno) presuppone l’esistenza di un apposito apparecchio erogatore, anch’esso collegato alla corrente e gestito.
Si comprende allora come differente sia la mera messa a disposizione, dove il dipendente semplicemente e “liberamente” preleva un bene per il consumo, dal servizio di somministrazione.
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1) Aliquota agevolata del 10% su erogazione di caffè da macchinette automatiche
Questione collegata al tema è la aliquota IVA agevolata che dal 1° gennaio 2014, ex art. 20, DL n. 63/2013, si applica alle somministrazioni di alimenti e bevande tramite distributori automatici che è passata al 10%, a prescindere dal luogo nel quale gli stessi sono ubicati, mentre precedentemente l’aliquota agevolata IVA era il 4% ma solo per i distributori automatici collocati in stabilimenti, ospedali, case di cura, uffici, scuole, caserme e altri edifici destinati a collettività.
Tale aliquota agevolata del 10% sarà applicata sul corrispettivo del caffè erogato dalla macchina erogatrice del servizio automatico qualora l’acquirente sia consumatore finale, indipendentemente dal fatto che agisca quale privato o quale soggetto passivo.
Secondo la Agenzia (Risoluzione n. 103/E del 17/11/2016) anche l’acquisto delle mere cialde/capsule effettuato dall’utilizzatore finale sconta l’aliquota agevolata del 10%, cui aggiunge il “caso particolare” del datore di lavoro che acquisti cialde/capsule per i dipendenti per il quale l’IVA diverrebbe indetraibile.
In questo secondo caso – forse ad evitare che il caffè giunga detassato nella tazzina – si confonde l’acquisto del bene con l’acquisto del servizio.
2) Equiparazione fra apparecchi automatici e semi automatici
L’Agenzia delle Entrate già con la Risoluzione n. 124/E del 1.8.2000 correttamente equipara ai fini IVA gli apparecchi “a gettone o moneta” con gli apparecchi “a cialde”:
- “gli apparecchi funzionanti a capsule / cialde (…) nonostante le particolari modalità di funzionamento (che richiedono il preventivo acquisto della cialda ed il successivo inserimento della stessa nel distributore per l’erogazione della bevanda), possono sostanzialmente equipararsi agli altri distributori automatici e quindi le somministrazioni rese tramite i medesimi apparecchi (…) possono fruire dell’aliquota ridotta” che “si renderà applicabile solo nel caso in cui l’acquirente della capsula / cialda sia l’effettivo utilizzatore della stessa e, quindi, il consumatore finale; nel caso in cui, invece, le capsule / cialde in parola siano oggetto di passaggi intermedi l’aliquota applicabile, in relazione alle cessioni effettuate nei confronti di soggetti diversi dal consumatore finale, sarà quella propria del particolare prodotto ceduto” perché “le cessioni delle capsule / cialde effettuate nei confronti di soggetti diversi dei consumatori finali (…) non possono essere giuridicamente qualificate come «somministrazione di alimenti e bevande» atteso che il servizio di somministrazione della bevanda si concretizza solo nella fase in cui il procedimento meccanico, realizzato attraverso il distributore automatico, determina la trasformazione della cialda / capsula in una bevanda”.
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3) Detraibilità IVA sugli acquisti di cialde: la risoluzione 103/2016
L’Agenzia con la Risoluzione n. 103/E del 17/11/2016, proposta per chiarimenti circa la aliquota applicabile tanto che immediatamente richiama la Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. 633/72, ribadisce la propria posizione circa l’aliquota differente fra i casi di acquisto bene e somministrazione, ma la non felice formulazione del penultimo capoverso, fa propendere alcuni per la indetraibilità IVA per il datore di lavoro che acquisti cialde per il funzionamento di apparecchi automatici o ad essi equiparati e posizionati nei locali aziendali.
Si legge infatti a proposito della aliquota applicabile che:
- “ l’aliquota ridotta (del 10%, ndr) può essere legittimamente applicata solo nel caso in cui l’acquirente della capsula/cialda sia l’effettivo utilizzatore della stessa, in qualità di consumatore finale” quindi la persona fisica fuori dall’esercizio d’impresa;
- “Nel caso, invece, di passaggi intermedi delle capsule o cialde, l’aliquota applicabile, in relazione alle cessioni effettuate nei confronti di soggetti diversi dal consumatore finale, rimane quella propria del particolare prodotto ceduto”, perché si configura giuridicamente quale cessione di beni e non prestazione di servizio di somministrazione.
La Risoluzione specifica poi al penultimo capoverso però che: “Al caso particolare del datore di lavoro che acquista una partita di cialde per l’utilizzo proprio o dei collaboratori, si applica, invece, l’aliquota agevolata del 10%, ndr) fermo restando l’indetraibilità sull’acquisto delle cialde in capo allo stesso”
Questo passaggio della risoluzione sembra suggerire la indetraibilità dell’IVA sull’acquisto di beni (cialde, ma vale per i “boccioni d’acqua”) che l’impresa acquista – con aliquota IVA propria del bene - per rifornire gli apparecchi automatici.
Se così si interpretasse ne deriverebbe che:
- quando un datore di lavoro acquista cialde/capsule per l’utilizzo proprio o dei collaboratori, sarebbe applicabile l’aliquota agevolata del 10%, ferma restando l’indetraibilità dell’IVA sull’acquisto (come se il datore di lavoro ottenesse una somministrazione, cosa che non è, e non acquistasse un bene);
- quando un “privato” acquista caffè (o acqua) erogato mediante distributore automatico, corrispondendo un gettone/moneta/credito prepagato, ciò consente di applicare l’aliquota IVA ridotta del 10% tipica della somministrazione, che può essere applicata “solo quando la cessione di dette capsule o cialde viene effettuata nei confronti di clienti che utilizzano distributori a capsule o cialde concessi loro a noleggio o in comodato gratuito dalla stessa società –fornitrice; è necessario, cioè, che il contratto di comodato o noleggio e le fatture relative alla fornitura di capsule o cialde siano intestati alla stessa persona”.
Il parere dell’Agenzia con la risoluzione 103/2016 si fonda probabilmente sul principio generale dell’IVA, e sul dettato dell’art. 26 della Direttiva 112/2006, per il quale alcun bene o servizio deve giungere detassato al consumo, principio dal quale deriva la detraibilità IVA solo per beni e servizi che siano oggetto dell’attività d’impresa, e ovviamente non per il consumo.
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4) Detraibilità IVA sugli acquisti di cialde: l’art. 19Bis1
Ciò premesso, però, non appare condivisibile la interpretazione del parere espresso nel 2016 dalla Agenzia perché sembra confondere i casi dell’acquisto del bene e dell’acquisto del servizio, e i piani dell’acquisto di un bene da parte del datore di lavoro per produrre un servizio per i dipendenti, e la successiva erogazione dello stesso, eventualmente gratuita.
Intanto non appare condivisibile determinarsi per la indetraibilità IVA per l’acquisto da parte del datore di lavoro di cialde/capsule o “boccioni”, per evidente contrasto con norma speciale: non si può quindi – elidendo alcune parti del pensiero dell’Agenzia – leggere che “al caso (…) del datore di lavoro che acquista una partita di cialde per l’utilizzo proprio o dei collaboratori, si applica (…) l’aliquota agevolata (10% ndr) fermo restando l’indetraibilità sull’acquisto delle cialde in capo allo stesso”. Il datore che acquista cialde/capsule corrisponde al fornitore l’IVA propria del bene e non la aliquota agevolata propria della somministrazione cioè il 10%.
Infatti l’art. 19-bis1 del D.P.R. n. 633/1972 (Legge IVA), alla lettera f prevede che “f) non e' ammessa in detrazione l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di alimenti e bevande ad eccezione di quelli che formano oggetto dell'attivita' propria dell'impresa o di somministrazione in mense scolastiche, aziendali o interaziendali o mediante distributori automatici collocati nei locali dell'impresa;”.
Per quanto al tenore letterale della norma, quindi, la detraibilità IVA per le cialde e/o per i “boccioni acqua” acquistati dall’impresa e messi a disposizione di collaboratori, dipendenti ecc nei locali aziendali (senza più limitazione ai locali mensa) si deve ritenere ammessa.
Ovviamente è differente il caso di acquisto di cialde e acqua effettuato dall’impresa ma destinati al consumo personale dell’imprenditore o dei dipendenti fuori dai locali aziendali e/o non effettuato tramite apparecchi automatici (a gettone/moneta) o equiparabili (a cialde, con produzione e dunque erogazione del servizio di somministrazione sul posto).
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5) Erogazione del caffè contro corrispettivo o gratuita per i dipendenti
Va infine evidenziato che:
- se non a titolo gratuito la erogazione del servizio di somministrazione sarà soggetta all’iva agevolata 10% sul corrispettivo (art. 3 DPR 633/72 comma 2 n 4));
- se, invece, il servizio è effettuato dal datore di lavoro nei confronti dei dipendenti a titolo gratuito, pur se l’iva assolta a monte sull’acquisto è stata detratta detratta e seppur secondo la Direttiva Iva si concretizzi un servizio (art. 26, 1 comma, lett a)), ciò non accade secondo il nostro ordinamento. Infatti per l’art. 3 del DPR 633/72 comma 2 la somministrazione di alimenti e bevande è servizio solo se è contro corrispettivo e, anzi, ai sensi del comma 3 del medesimo art. 3, si deve considerare servizio la devoluzione a finalità estranee all’impresa solo qualora di importo superiore ai 50 euro e se non diretti al personale (fra le altre accezioni).
Dato che il “caffè alla macchinetta” automatica o semi automatica non avrà certo un valore superiore ai 50 euro, e si tratta di servizi resi al personale, si è del parere che non vada fatturato né imposto IVA il valore del caffè erogato.
A completamento, si ricorda la Sentenza C-607/20 con la quale la Corte di Giustizia Europea ha stabilito che l’erogazione di servizi gratuiti al personale più meritevole non ha finalità estranee all’esercizio dell’impresa: incentiva infatti il rendimento dei dipendenti. Il caffè gratuito però non può essere considerato quale incentivante il rendimento dei dipendenti: sul punto già esiste giurisprudenza che propende per la non apprezzabilità di tale maggior rendimento.Acq