La recente riforma del contenzioso tributario, avviata dalla Legge 130/2022 e consolidata con i Decreti Legislativi 219 e 220 del 2023, ha segnato una vera e propria svolta per chi si occupa di diritto tributario in Italia. Nuove regole sull'onere della prova, modalità telematiche obbligatorie, udienze a distanza, revisione del contraddittorio e cambiamenti nella gestione delle prove in appello: il quadro normativo è stato profondamente rinnovato.
Per orientarsi è nato l'eBook "La Riforma del Contenzioso Tributario" di Enzo Di Giacomo, avvocato ed esperto tributario.
Aggiornato alla giurisprudenza più recente – inclusa la sentenza della Corte di Cassazione n. 8452 del 31 marzo 2025 – questo eBook non si limita a illustrare le norme, ma offre spiegazioni pratiche e commenti aggiornati oltre che un fac-simile di ricorso tributario.
Uno strumento essenziale per avvocati, commercialisti, consulenti fiscali e operatori dell’Amministrazione finanziaria, che devono gestire al meglio i procedimenti tributari nell’era del processo telematico obbligatorio oggigiorno.
Se ti occupi di contenzioso tributario, non puoi restare indietro: scopri l’ebook La riforma del contenzioso tributario.
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1) Il principio del contraddittorio
Il principio del contraddittorio è posto alla base del rapporto tra contribuente e fisco, in virtù dei nuovi principi introdotti dal d.lgs n. 111/2023, modificativo dello Statuto dei diritti del contribuente (Legge n. 212/2000).
I capisaldi del nuovo rapporto tra amministrazione finanziaria e contribuente - quali la garanzia del contraddittorio, l'accesso alla documentazione amministrativa tributaria, la tutela dell'affidamento, il divieto del ne bis in idem e l'autotutela -, rappresentano indicatori di rilievo contributivo.
La nuova regola prevede che ogni provvedimento che incide negativamente nell’ambito giuridico del destinatario in tema di tributi (ivi compresi quelli regionali, provinciali, comunali, i dazi, le sovrimposte, ecc) deve essere preceduto, a pena di annullabilità, da un contraddittorio che dovrà essere "informato ed effettivo”, quindi non formale.
Il contraddittorio è escluso per gli atti che non assurgono a meri provvedimenti, parimente al diritto al contraddittorio per gli atti automatizzati, di liquidazione e controllo formale delle dichiarazioni individuati con decreto del Ministero economia e finanze, unitamente alle ipotesi di fondato pericolo per la riscossione.
Il principio del contraddittorio è contenuto nell’art. 101 Cpc il quale prevede che il giudice, salvo che la legge non disponga altrimenti, non può statuire sopra alcuna domanda, se la parte contro la quale è stata proposta non è stata citata e non è comparsa. È sancito, inoltre, nel secondo comma dell'art. 111 Cost., che recita: “ogni processo si svolge nel contraddittorio tra le parti, in condizioni di parità, davanti ad un giudice terzo ed imparziale”.
Nel processo tributario, il contraddittorio endoprocedimentale rappresenta il diritto di presentare i propri motivi in ordine ai rilievi che l’Amministrazione finanziaria intende porre a fondamento di un atto impositivo, così realizzando la partecipazione del contribuente all’attività di accertamento fiscale.
L’obbligo del contraddittorio preventivo ex art. 12 l. n. 212/2000 non è estensibile alle imposte indirette. Non è previsto normativamente per l'amministrazione finanziaria che si accinga ad adottare un atto lesivo dei diritti del contribuente un obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, comportante, in caso di violazione, l'invalidità dell'atto. Quindi, in tema di tributi "non armonizzati", l'obbligo della Amministrazione di attivare il contraddittorio (endoprocedimentale), pena l'invalidità dell'atto, sussiste solo in relazione alle ipotesi, per le quali siffatto obbligo risulti specificamente sancito e l'emissione dell'impugnato avviso di liquidazione non soggiace all'obbligo di contraddittorio preventivo di cui all'art. 12 della l. n. 212/2000 (Cass. n. 30493/2023).
L’amministrazione finanziaria ha l’obbligo giuridico di comunicare al contribuente lo schema di provvedimento impositivo che intende adottare nei suoi confronti. Se il contribuente fornisce chiarimenti o presenta documenti si origina l’ulteriore obbligo per l’Ufficio di motivare specificamente il provvedimento finale (c.d. motivazione rafforzata).
Con il d.lgs n. 219/2023 (in vigore dal 18/01/24) il legislatore ha apportato modifiche allo Statuto del contribuente (Legge n. 212/2000), tra cui rientra il contraddittorio preventivo.
Il nuovo art 6-bis, comma 1, di tale decreto prevede che tutti gli atti autonomamente impugnabili dinanzi alle Corti di giustizia tributaria devono essere preceduti, a pena di annullabilità, da un contraddittorio tra Amministrazione e contribuente.
Successivamente al citato decreto n. 219/23 è stato emanato il d.l. n. 39/2024, convertito con modificazioni dalla l. n. 67/2024 (G.U. 29/03/2024, n. 75), il quale prevede che le disposizioni dell’articolo 6-bis della legge n. 212/2000 non si applicano agli atti emessi prima del 30 aprile 2024 e a quelli preceduti da un invito emesso prima della stessa data; ai predetti atti si applica la disciplina vigente prima del 30 aprile 2024 (art. 7, comma 1).
Il secondo comma del citato art. 6 bis, inoltre, ha previsto che "Il comma 2 dell'articolo 6-bis deve interpretarsi nel senso che tra gli atti per i quali non sussiste il diritto al contraddittorio da individuare con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze rientrano altresì quelli di diniego di istanze di rimborso, in funzione anche del relativo valore".
Il Decreto in esame prevede che se l’Amministrazione finanziaria abbia, prima dell’entrata in vigore della nuova disposizione, comunicato al contribuente lo schema d’atto previsto dall’articolo 6-bis dello Statuto dei diritti del contribuente, agli atti emessi con riferimento alla medesima pretesa si applica comunque la proroga dei termini di decadenza prevista dal comma 3, ultimo periodo, del medesimo articolo.
Con d.m. 24 aprile 2024 (G.U 30/04/2024) sono stati individuati gli atti, sostanzialmente automatizzati, di pronta liquidazione e di controllo formale delle dichiarazioni, autonomamente impugnabili che sono esclusi dal contraddittorio informato ed effettivo.
Il Decreto chiarisce che si considera automatizzato e sostanzialmente automatizzato ogni atto emesso dall’amministrazione finanziaria.
In particolare, si considerano automatizzati e sostanzialmente automatizzati:
- i ruoli e le cartelle di pagamento; gli accertamenti parziali ex artt. 1-bis Dpr n. 600/1973 e 54, comma 54, Dpr n. 633/1972;
- gli atti di intimazione autonomi di cui all’art. n. 78/2010, nonché gli atti di intimazione emessi per decadenza dalla rateazione;
- gli atti di accertamento per omesso, insufficiente o tardivo versamento di alcuni tributi come l’irrogazione delle sanzioni relativi a tasse automobilistiche erariali;
- addizionale erariale della tassa automobilistica; gli accertamenti catastali per l’iscrizione e la cancellazione delle annotazioni di riserva alle intestazioni catastali.
Gli atti di pronta liquidazione, anch’essi esclusi dal contraddittorio, sono gli atti dell'amministrazione finanziaria emessi a seguito di controlli effettuati sui dati desumibili dalle dichiarazioni dei redditi presentate dai contribuenti e in possesso dell'Agenzia (art. 3 del Dm 24 aprile 2024). Sono esclusi dall’obbligo dell’art.6-bis, tra gli altri, le comunicazioni degli esiti dei controlli automatizzati effettuati ai sensi dell’articolo 36-bis Dpr 600/1973 per quanto riguarda le imposte dirette e le comunicazioni di cui agli artt. 54-bis, 54-ter e 54-quater Dpr n. 633/72; gli avvisi di liquidazione d’imposta, nonché di irrogazione sanzioni, per i casi di omesso, insufficiente o tardivo versamento, omessa o tardiva registrazione degli atti e tardiva presentazione delle relative dichiarazioni di imposte di registro e ipo-catastali, di successione e donazione, dell’imposta sui premi delle assicurazioni (legge 1216/1961), dell’imposta sostitutiva sui finanziamenti, di bollo e dei tributi speciali presenti nella tabella A, allegata al d.l. n.533/195.
Gli atti di controllo formale delle dichiarazioni che sono gli atti emessi a seguito di una verifica delle informazioni dichiarate dai contribuenti o dai sostituti d’imposta con i documenti che attestano la correttezza di tali dati (art. 4 del d.m. 24 aprile 2024).
Conseguentemente sono esclusi dall’obbligo di contraddittorio preventivo le comunicazioni degli esiti derivanti dal controllo eseguito in virtù dell’art. 36-ter del Dpr 600/1973.
Estratto dall’ebook La riforma del contenzioso tributario
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2) La riforma del contenzioso tributario: indice
Premessa
1. Onere della prova
1.1 Giurisprudenza
2. Prove in appello
2.1 Giurisprudenza
3. Prova testimoniale scritta
3.1 Giurisprudenza
4. La definizione del giudizio di sospensione
4.1 Giurisprudenza
5. Spese di lite
5.1 Giurisprudenza
6. Udienza a distanza
6.1 Giurisprudenza
7. Contraddittorio
7.1 Giurisprudenza
8. Motivazione degli atti dell’Amministrazione finanziaria
8.1 Giurisprudenza
9. Ricorso tributario
9.1 Tabella di riferimento per il calcolo del CUT
9.2 Gli atti impugnabili
9.3 Giurisprudenza
10. Fac-simile Ricorso tributario
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