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PMI E RELAZIONE AL BILANCIO VOLONTARIO DI SOSTENIBILITÀ

PMI e relazione al bilancio volontario di sostenibilità

La relazione di revisione al bilancio di sostenibilità 2022 delle PMI. Dalla “limeted assurance ” alla “rasonable assurance” della CSRD.

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La normativa D.Lgs n. 254/2016 perimetra l’obbligo[1] di redazione della Dichiarazione non finanziaria, (DNF) alle: 

  • società quotate, 
  • imprese di assicurazione e di riassicurazione, 
  • i gruppi di grandi dimensioni, 
  • banche,

individuando il contenuto del documento[2].

Le imprese, di tipo PMI, non perimetrate nel citato obbligo, possono scegliere di redigere il bilancio di sostenibilità 2022, che rappresenta dunque, un’ informativa su base volontaria nell'ambito della quale l’ impresa:

  • illustra i valori cui sono improntate la propria governance;
  • descrive e quantifica gli impatti economici, sociali e ambientali prodotti dalle attività svolte;
  • evidenzia come la propria attività contribuisce al raggiungimento degli obiettivi di sviluppo sostenibile e degli obiettivi ESG dell’agenda ONU 2030;
  • individua cambiamenti ed obiettivi ritenuti necessari per migliorare le proprie performance in termini di sostenibilità.

Al riguardo, Assirevi ha pubblicato a febbraio 2023 il documento di ricerca n. 232 R[3] che individua le linee guida per la redazione della relazione di revisione al bilancio di sostenibilità per le suddette imprese non soggette all’obbligo di redigere la DNF. 

A livello nazionale ed internazionale, i principi di riferimento generalmente accettai per la redazione del bilancio di sostenibilità, in attesa degli standard EFRAG,   sono rappresentati dai “Sustainability Reporting Standards”, definiti dal Global Reporting Initiative , GRI[4].

Nel prosieguo si rappresenta una relazione tipo di revisione al bilancio di sostenibilità  2022, delle imprese che scelgono di adottarlo riguardo ad un'informativa diversa dalla Dichiarazione di carattere non finanziario prevista ai sensi degli articoli 3,4 DLgs n 254/2016 redatta su base  volontaria ai sensi dell'art 7 DLgs n 254/2016.

I due documenti possono differire per il livello di approfondimento delle materie e per il perimetro di reporting. 

Va comunque detto che si possono riscontrare alcuni casi in cui le imprese  che redigono la DNF, in via obbligatoria o volontaria, predispongono anche il bilancio di sostenibilità.

I due documenti possono differire per il livello di approfondimento delle materie trattate e/o per il perimetro di reporting. 

In tali casi, l’impresa dovrà indicare le ragioni della compresenza della DNF e del bilancio di sostenibilità e indicherà nel bilancio di sostenibilità, ad esempio nella nota metodologica, i profili che differenziano i due documenti.

1) Lo standard ISAE 3000R: “resonable assurance” e “limited assurance”

Lo standard professionale di riferimento per lo svolgimento della verifica dei bilanci di sostenibilità è l’”International Standard on Assurance Engagements (ISAE) 3000 Revised, Assurance Engagements Other than Audits or Reviews of Historical Financial Information, emanato dallo IAASB” (International Auditing and Assurance Standard Board) (“ISAE 3000R”).

L’ISAE 3000R prevede due forme di assurance : 

  • reasonable assurance e 
  • limited assurance,

da cui derivano due differenti conclusioni:

  1. nel caso di reasonable assurance engagement, un’attestazione del seguente tenore: “A nostro giudizio, l’informativa è stata redatta, in tutti gli aspetti significativi, in conformità…”; 
  2. nel caso di limited assurance engagement, un’attestazione del seguente tenore: “Sulla base del lavoro svolto, non sono pervenuti alla nostra attenzione elementi che ci facciano ritenere che l’informativa non sia stata redatta, in tutti gli aspetti significativi, in conformità…”.

La principale differenza tra i due approcci è sostanzialmente identificabile sia nella tipologia di verifiche che vengono condotte, sia nell’estensione e profondità di tali procedure e nell’ampiezza di tali attività di verifica (minore nella forma di limited assurance rispetto a quella reasonable - ad es. comprensione e verifica dei processi, analisi del sistema di controllo interno, verifiche di dettaglio, ecc.).

A seconda della tipologia di incarico conferito dalla società, pertanto, le conclusioni del revisore potranno essere espresse nella forma di limited assurance o nella forma della reasonable assurance sul bilancio di sostenibilità nel suo complesso.

Occorre segnalare che, ad oggi, per l’attività di assurance dei bilanci di sostenibilità, nella prassi internazionale, la modalità di assurance maggiormente diffusa è rappresentata dalla forma della limited assurance

Di conseguenza, lo schema di relazione tipo, è rappresentabile come segue[5]:

RELAZIONE DELLA SOCIETÀ DI REVISIONE INDIPENDENTE SUL BILANCIO DI SOSTENIBILITÀ

Al Consiglio di Amministrazione della ABC S.p.A.

Siamo stati incaricati di effettuare un esame limitato (“limited assurance engagement”) del Bilancio di Sostenibilità della ABC S.p.A. (di seguito “la Società”) [del Gruppo ABC (di seguito anche “il Gruppo”)] relativo all’esercizio chiuso al 31/12/2022.

Responsabilità degli Amministratori per il Bilancio di Sostenibilità

Gli Amministratori della ABC S.p.A. sono responsabili per la redazione del Bilancio di Sostenibilità in conformità ai “Global Reporting Initiative Sustainability Reporting Standards” definiti dal GRI - Global Reporting Initiative (“GRI Standards”), come descritto nella sezione “Nota metodologica” del Bilancio di Sostenibilità.

Gli Amministratori sono altresì responsabili per quella parte del controllo interno da essi ritenuta necessaria al fine di consentire la redazione di un Bilancio di Sostenibilità che non contenga errori significativi dovuti a frodi o a comportamenti o eventi non intenzionali.

Gli amministratori sono inoltre responsabili per la definizione degli obiettivi della ABC S.p.A. [del Gruppo ABC] in relazione alla performance di sostenibilità, nonché per l’identificazione degli stakeholder e degli aspetti significativi da rendicontare.

Indipendenza della società di revisione e controllo della qualità

Siamo indipendenti in conformità ai principi in materia di etica e di indipendenza del Code of Ethics for Professional Accountants emesso dall’International Ethics Standards Board for Accountants, basato su principi fondamentali di integrità, obiettività, competenza e diligenza professionale, riservatezza e comportamento professionale.

La nostra società di revisione applica l’International Standard on Quality Control 1 (ISQC Italia 1) e, di conseguenza, mantiene un sistema di controllo qualità che include direttive e procedure documentate sulla conformità ai principi etici, ai principi professionali e alle disposizioni di legge e dei regolamenti applicabili4.

Responsabilità della società di revisione

È nostra la responsabilità di esprimere, sulla base delle procedure svolte, una conclusione circa la conformità del Bilancio di Sostenibilità rispetto a quanto richiesto dai GRI Standards. Il nostro lavoro è stato svolto secondo i criteri indicati nel “International Standard on Assurance Engagements ISAE 3000 (Revised) - Assurance Engagements Other than Audits or Reviews of Historical Financial Information” (di seguito anche “ISAE 3000 Revised”), emanato dall’International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) per gli incarichi di limited assurance. Tale principio richiede la pianificazione e lo svolgimento di procedure al fine di acquisire un livello di sicurezza limitato che il Bilancio di Sostenibilità non contenga errori significativi.

Pertanto, il nostro esame ha comportato un’estensione di lavoro inferiore a quella necessaria per lo svolgimento di un esame completo secondo l’ISAE 3000 Revised (“reasonable assurance engagement”) e, conseguentemente, non ci consente di avere la sicurezza di essere venuti a conoscenza di tutti i fatti e le circostanze significativi che potrebbero essere identificati con lo svolgimento di tale esame.

Le procedure svolte sul Bilancio di Sostenibilità si sono basate sul nostro giudizio professionale e hanno compreso colloqui, prevalentemente con il personale della Società responsabile per la predisposizione delle informazioni presentate nel Bilancio di Sostenibilità, nonché analisi di documenti, ricalcoli ed altre procedure volte all’acquisizione di evidenze ritenute utili.

In particolare, abbiamo svolto le seguenti procedure [da adattare nelle specifiche circostanze]:

1) [Se applicabile] analisi delle ragioni della compresenza della DNF (Dichiarazione di carattere Non Finanziario prevista ai sensi degli articoli 3, 4 e 7 del D.Lgs. 254/2016) e del Bilancio di Sostenibilità e dei profili che differenziano i due documenti;

2) analisi del processo di definizione dei temi rilevanti rendicontati nel Bilancio di Sostenibilità, con riferimento alle modalità di analisi e comprensione del contesto di riferimento, identificazione, valutazione e prioritizzazione degli impatti effettivi e potenziali e alla validazione interna delle risultanze del processo;

3) [Se applicabile] comparazione tra i dati e le informazioni di carattere economico- finanziario riportati nel paragrafo […] del Bilancio di Sostenibilità e i dati e le informazioni incluse nel bilancio d’esercizio della Società [consolidato del Gruppo];

4) comprensione dei processi che sottendono alla generazione, rilevazione e gestione delle informazioni qualitative e quantitative significative incluse nel Bilancio di Sostenibilità.

In particolare, abbiamo svolto interviste e discussioni con il personale della Direzione di ABC S.p.A. [e con il personale di [specificare quali società del Gruppo]] e abbiamo svolto limitate verifiche documentali, al fine di raccogliere informazioni circa i processi e le procedure che supportano la raccolta, l’aggregazione, l’elaborazione e la trasmissione dei dati e delle informazioni di carattere non finanziario alla funzione responsabile della predisposizione del Bilancio di Sostenibilità.

Inoltre, per le informazioni significative, tenuto conto delle attività e delle caratteristiche della Società [del Gruppo]:

- a livello di Società [indicare se divisioni], [gruppo, [indicare se capogruppo e/o società controllate e/o divisioni]

a) con riferimento alle informazioni qualitative contenute nel Bilancio di Sostenibilità abbiamo effettuato interviste e acquisito documentazione di supporto per verificarne la coerenza con le evidenze disponibili;

b) con riferimento alle informazioni quantitative, abbiamo svolto sia procedure analitiche che limitate verifiche per accertare su base campionaria la corretta aggregazione dei dati.

-  Per le seguenti società, divisioni e siti [inserire elenco delle società, divisioni e/o siti visitati], che abbiamo selezionato sulla base delle loro attività, del loro contributo agli indicatori di prestazione [a livello consolidato] e della loro ubicazione, abbiamo effettuato visite in loco nel corso delle quali ci siamo confrontati con i responsabili e abbiamo acquisito riscontri documentali su base campionaria circa la corretta applicazione delle procedure e dei metodi di calcolo utilizzati per gli indicatori.

 CONCLUSIONI SENZA RILIEVI:

Sulla base del lavoro svolto, non sono pervenuti alla nostra attenzione elementi che ci facciano ritenere che il Bilancio di Sostenibilità della Società [del Gruppo] ABC relativo all’esercizio chiuso al [gg mese anno] non sia stato redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità a quanto richiesto dai GRI Standards come descritto nel paragrafo “Nota metodologica” del Bilancio di Sostenibilità.

Richiamo d’informativa (ove applicabile)

Richiamiamo l’attenzione sul paragrafo [X] del Bilancio di Sostenibilità che descrive [inserire il richiamo]. Le nostre conclusioni non sono espresse con rilievi in relazione a tale aspetto.

CONCLUSIONI CON RILIEVI:

Sulla base del lavoro svolto, ad eccezione di quanto riportato nel paragrafo “Elementi alla base delle conclusioni con rilievi”, non sono pervenuti alla nostra attenzione elementi che ci facciano ritenere che il Bilancio di Sostenibilità della Società [del Gruppo] ABC relativo all’esercizio chiuso al [gg mese anno] non sia stato redatto, in tutti gli aspetti significativi, in conformità a quanto richiesto dai GRI Standards come descritto nel paragrafo “Nota metodologica” del Bilancio di Sostenibilità.

 CONCLUSIONI NEGATIVE:

Sulla base del lavoro svolto, a causa della rilevanza di quanto descritto nel paragrafo “Elementi alla base delle conclusioni negative”, il Bilancio di Sostenibilità della Società [del Gruppo] ABC relativo all’esercizio chiuso al [gg mese anno] non risulta redatto in conformità a quanto richiesto dai GRI Standards come descritto nel paragrafo “Nota metodologica” del Bilancio di Sostenibilità.

 IMPOSSIBILITÀ DI ESPRIMERE DELLE CONCLUSIONI:

Sulla base del lavoro svolto, a causa della rilevanza di quanto descritto nel paragrafo “Elementi alla base della dichiarazione di impossibilità di esprimere delle conclusioni”, non siamo stati in grado di acquisire evidenze sufficienti e appropriate per poter giungere a una conclusione sulla conformità del Bilancio di Sostenibilità della Società [del Gruppo] ABC relativo all’esercizio chiuso al  31 dicembre 2022 a quanto richiesto dai GRI Standards come descritto nel paragrafo “Nota metodologica” del Bilancio.

 

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2) Il passaggio dalla “limited assurance” alla “resonable assurance” nella Direttiva CSRD.

Si ricorda che, la Direttiva CSRD, tra i punti innovativi prevede l’introduzione dell'obbligo dell’attestazione da parte del revisore o della società di revisione legale che deve esprimere le proprie conclusioni in merito alla conformità della rendicontazione di sostenibilità mediante il passaggio graduale da un tipo di incarico di revisione finalizzato ad acquisire un livello di sicurezza limitato  ad uno finalizzato ad acquisire la “ragionevole sicurezza”. Ciò consente altresì:

  • lo sviluppo ordinato del mercato dell'attestazione riguardo le informazioni sulla sostenibilità e le pratiche di rendicontazione delle imprese.;
  • l’ aumento graduale dei costi a carico delle imprese, dato che, l'attestazione della conformità della rendicontazione di sostenibilità sulla base di un incarico finalizzato ad acquisire un livello di ragionevole sicurezza è più onerosa rispetto all'attestazione della conformità sulla base di un incarico finalizzato ad acquisire un livello di sicurezza limitato.

L'obbligo dell’attestazione da parte del revisore o della società di revisione legale che deve esprimere le proprie conclusioni in merito alla conformità della rendicontazione di sostenibilità con le disposizioni normative e sulla base di un incarico finalizzato ad acquisire un livello di sicurezza ragionevole dovranno riguardare:

  • la conformità della rendicontazione di sostenibilità ai principi  di rendicontazione di sostenibilità; 
  • le procedure svolte dall'impresa per individuare le informazioni comunicate secondo i principi di rendicontazione di sostenibilità; nonché,
  • la conformità agli obblighi di marcatura della rendicontazione di sostenibilità.

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3) NOTE

[1] Cfr. art. 2, co. 1 D.Lgs 254/2016

[2] Cfr art. 3, co. 2 Dlgs 254/2016

[3] Con riferimento agli aspetti non trattati il Documento di Ricerca 232 R, rinvia al Documento di Ricerca n. 226 che tratta profili utili anche per l’assurance dei bilanci di sostenibilità pur riguardando la relazione della società di revisione indipendente sulla Dichiarazione Non Finanziaria ai sensi del D.Lgs. 254/2016 e dell’art. 5 del Regolamento Consob adottato con Delibera n. 20267 del gennaio 2018. 

[4] Al riguardo si veda dello stesso autore “Rendiconazione di sostenibilità e modello di business ESG delle PMI”,m Maggioli, collana E-bokk, ultimo aggiornamento gennaio 2023.

onte: allegato 1 Assirevi documento di ricerca n. 232 R.

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