La donazione indiretta ai figli per acquisto immobile è esclusa da imposta

Per l’agenzia delle Entrate Il figlio che acquista casa con il denaro del padre, è esente da imposta sulle donazioni se dichiara in sede notarile e prova, che la donazione di denaro a titolo di liberalità da parte di terzi era stata vincolata all’acquisto dell’immobile.

La Corte di Cassazione sovvertendo il suo precedente orientamento qualifica la donazione come esclusa da imposta e non esente, e afferma che il contribuente non è tenuto ad enunciare nell’atto l’esenzione ma semplicemente se richiesto deve dimostrare il collegamento tra la liberalità (diretta o indiretta) ed il trasferimento del diritto immobiliare.

1) Donazioni indirette di immobili: quando si applica l'esclusione d'imposta

L’art. 1 comma 4-bis del D.Lgs. 31 ottobre 1990 n. 346 (Testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni, in seguito anche “TUS”) dispone che “fermo restando l’applicazione dell’imposta anche alle liberalità indirette risultanti da atti soggetti a registrazione, l’imposta non si applica nei casi di donazioni o di liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l’atto sia prevista l’applicazione dell’imposta di registro, in misura proporzionale, o dell’imposta sul valore aggiunto”.

Secondo l’Agenzia delle Entrate - ricorrente in Cassazione nel giudizio la cui sentenza è qui commentata- il contribuente può andare esente dal pagamento dell’imposta sulle donazioni se dichiara in sede notarile, e prova, che la donazione di denaro a titolo di liberalità da parte di terzi era stata vincolata all’acquisto dell’immobile, non rilevando, in senso contrario, il mero utilizzo di detto denaro.

L’esempio classico è quello del figlio che acquista casa con il denaro del padre, dichiarando tale donazione indiretta in sede di stipula: secondo l’ente ricorrente solo in questo caso si può efficacemente avere un’esenzione impositiva. Tale lettura normativa di parte a ben vedere non era peregrina, avendo trovato suffragio in precedenza nella sentenza n.13133/2016 della Corte di Cassazione, secondo la quale solo l’esplicita dichiarazione dell’acquirente-donatario nel rogito del collegamento tra l’acquisto del bene e la somma di denaro ricevuta in donazione permetteva l’applicazione dell’esenzione..

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2) Il cambio di orientamento della Cassazione

Il caso che ci occupa ha riguardato esattamente un caso come questo: l’Agenzia delle Entrate ha promosso giudizio in Cassazione avverso la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia lamentandosi del fatto che quest’ultima aveva riconosciuto al contribuente l’esenzione dal pagamento dell’imposta sulle donazioni pur non avendo il cittadino provato che la donazione di denaro era stata vincolata all’acquisto di un immobile.

Il ricorso è stato rigettato con l’ordinanza n. 17424 del 16/06/2023 qui discussa.

Più in particolare, la Corte di Cassazione ha sovvertito il suo precedente sopra citato (Cass. sentenza n. 13133/2016) e, adeguandosi alla ratio della recente sentenza n.11831/2022 della propria sezione tributaria, ha statuito nel senso di qualificare l’art. 1 comma 4-bis TUS non già come esenzione di imposta, bensì come esclusione di imposta.

L’argomentazione del Collegio parte da un compendio delle differenze tra esclusione di imposta ed esenzione: mentre le prime delimitano i confini della fattispecie impositiva (esprimendo così la volontà del legislatore di individuare esattamente solo i fatti che sono reale manifestazione della capacità contributiva che si vuole colpire, escludendo gli altri), le seconde sono invece norme speciali (operano come deroga alla regola impositiva generale: effettivamente si verifica il fenomeno economico colpito dalla norma impositiva generale, ma lo si esonera dall’imponibilità per scelta legislativa).

Nell’esclusione di imposta, dunque, mancano fin dalle origini i presupposti applicativi del tributo; nell’esenzione di imposta invece i presupposti applicativi del tributo ci sono tutti, ma si sceglie di non colpirli.

Ebbene, secondo la Corte adita l’art. 1 comma 4-bis TUS è norma di esclusione di imposta: il legislatore con essa ha voluto perseguire l’obiettivo di evitare una duplicazione del prelievo tributario su di una fattispecie imponibile che, seppur composta da due negozi (la donazione indiretta e la compravendita immobiliare), è manifestazione di un’unica capacità contributiva.

Non si mancherà di ricordare infatti, secondo il Collegio, che la donazione indiretta è già soggetta ad un peso tributario: lo dice l’art. 1 comma 4-bis medesimo quando specifica che l’imposta sulle donazioni non si applica “[…] qualora per l’atto sia prevista l’applicazione dell’imposta di registro, in misura proporzionale, o dell’imposta sul valore aggiunto”.

Ebbene, una volta qualificata la norma in oggetto come esclusione di imposta, per il Collegio la conseguenza logica è che il contribuente non è chiamato ad attuare un qualche comportamento attivo, esplicitamente richiedendo l’applicazione dell’art. 1 comma 4-bis TUS in sede di compravendita. Questo per il fatto che, essendo appunto un’esclusione di imposta, essa è data per il semplice dato obiettivo del collegamento tra la liberalità (diretta o indiretta) ed il trasferimento di diritti immobiliari o aziende, nel caso in cui tale trasferimento sia soggetto a imposta proporzionale di registro oppure ad IVA.

Ovviamente il contribuente dovrà riuscire a dare prova, se richiesto, di tale collegamento (provando documentalmente, ad esempio, il passaggio di denaro tra lui ed il genitore-donante ed il fatto che tale denaro è stato donato per l’acquisto dell’immobile).

Conclude il Collegio con un’utile precisazione: il legislatore tributario, quando ritiene essenziale che il contribuente, desideroso di fruire un beneficio fiscale, non solo possieda dei requisiti oggetti e soggettivi previsti dalla normativa, ma anche li dichiari apertamente nell’atto pubblico, ne impone espressamente l’enunciazione (come nel caso di richiesta di applicazione dell’agevolazione prima casa). Tutto questo, nell’art. 1 comma 4-bis TUS, non c’è..

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