Con la pubblicazione in GU (n.147 del 26/06/2012) del cd decreto crescita e sviluppo (DL 83/2012) si interviene nuovamente sul regime IVA applicabile alle locazioni e cessioni di fabbricati ad uso abitativo e strumentale (art. 10 c. 1, nn. 8, 8-bis e 8-ter DPR 633/72)
Si rammenta che le nuove disposizioni decorrono 26/06/2012 (data di entrata in vigore del DL 83/2012)
1) Cessione di fabbricati abitativi
Con il cd “decreto crescita” (art. 9, DL 83/2012) modificando nuovamente l’art. 10 co. 1 n. 8-bis) del DPR 633/72, si dispone che sono imponibili ai fini IVA:
- per obbligo: le cessioni di fabbricati abitativi effettuate dalle imprese che li hanno costruiti/ristrutturati entro 5 anni dalla data di ultimazione dei lavori
- su opzione: le cessioni di fabbricati abitativi “effettuate dalle stesse imprese anche successivamente” ai 5 anni dalla data ultimazione dei lavori, purché il cedente eserciti la relativa opzione nell'atto di vendita.
Attenzione: si ricorda che la qualifica viene assunta anche laddove i lavori siano affidati a terzi in appalto (attiene al soggetto che si assume il rischio d'impresa nell'intervento immobiliare).
In tal modo (rispetto alle modifiche del DL liberalizzazioni) l’imponibilità IVA non è più limitata:
- al quinquennio
- in caso di cessioni effettuate oltre il quinquennio, ai fabbricati locati per un periodo non inferiore a 4 anni in attuazione di piani di edilizia residenziale convenzionata ovvero destinati ad alloggi sociali (ex DM 22.4.2008).
Restano in ogni caso esenti IVA le cessioni di fabbricati abitativi effettuate da imprese diverse da quelle che li hanno costruiti o ristrutturati (comprese le cessioni effettuate dalle imprese di mera rivendita immobiliare).
2) Locazione fabbricati abitativi
Con il cd “decreto crescita” (art. 9, DL 83/2012) modificando nuovamente l’art. 10 co. 1 n. 8 del DPR 633/72, si prevede la possibilità di esercitare l’opzione per l’imponibilità IVA (in luogo del regime “naturale” di esenzione):
- per le locazioni di fabbricati abitativi destinati ad alloggi sociali (DM 22/04/2008)
- per le locazioni di fabbricati abitativi effettuati:
- dalle imprese costruttrici degli stessi
- dalle imprese che vi hanno eseguito (anche tramite appaltatrici) gli interventi di recupero (art 3 c. 1 lett. c), d) ed f) DPR 380/2001)
Attenzione: il DL 83/2012, ha “aggiornato” il n. 127-duodevicies), Tabella A, Parte III, DPR n. 633/72 che dispone l’applicazione dell’aliquota IVA ridotta del 10% relativamente alle locazioni degli immobili in esame.
Viene meno così (rispetto a quanto previsto dal DL liberalizzazioni) l’imponibilità Iva delle locazioni, di durata almeno quadriennale, effettuate in attuazione di piani di edilizia abitativa convenzionata.
Pertanto, le imprese costruzione/ristrutturazione potranno ora sempre optare per l’imponibilità IVA, evitando così l’indetraibilità dell’Iva relativa agli acquisti effettuati per la realizzazione o ristrutturazione degli stessi immobili.
Considerato che l’opzione è riservata alle imprese di costruzione/ristrutturazione, qualora un’immobiliare di gestione acquisti un fabbricato abitativo destinato alla locazione o vendita l’eventuale affitto sarà esente Iva.
Vantaggi del nuovo regime
Le imprese di costruzione/ristrutturazione che locano fabbricati invenduti possono trarre vantaggio dalla rinuncia al regime di esenzione (finora obbligatorio) in quanto ciò permette di evitare:
- l'applicazione del pro rata da operazioni esenti
- la rettifica della detrazione assolta sui beni ammortizzabili in caso di scostamento della detrazione in misura superiore ai 10 punti.
3) La cessione e la locazione dei fabbricati strumentali
La cessione di fabbricati strumentali risulta:
- in generale: esente ai fini Iva
- eccezione: imponibile ai fini Iva se effettuata dalle imprese di costruzione o dall’impresa che ha eseguito (anche tramite appalto) interventi di recupero entro 5 anni (anziché i previgenti 4 anni) dalla data di ultimazione della costruzione o dell’ intervento
- opzione Iva nell’atto: per le cessioni effettuate:
- oltre i 5 anni dall’ultimazione dei lavori
- oppure da imprese non costruttrici
è possibile optare, in sede di rogito, per l’ applicazione dell’ imponibilità Iva.
Esenzione
Una importante novità riguarda la soppressione delle ipotesi di imponibilità obbligatoria (art. 10 n. 8-ter, DPR 633/72) riguardanti le cessioni effettuate nei confronti:
- dei soggetti passivi con un pro-rata di deducibilità massima pari al 25%
- dei privati.
Pertanto, le vendite di fabbricati strumentali a:
- privati
- soggetti che effettuano operazioni esenti superiori al 75%
possono essere effettuate in regime di esenzione Iva dalle imprese non costruttrici o da quelle che le hanno costruite/ristrutturate oltre il quinquennio.
Locazione dei fabbricati strumentali
Per quanto riguarda la locazione dei fabbricati strumentali è prevista, in generale, l’esenzione IVA, salvo l’opzione per l’imponibilità da parte locatore nel relativo contratto.
Analogamente alla cessione, la principale novità riguarda la soppressione dell’ imponibilità obbligatoria riguardanti le locazioni nei confronti:
- dei soggetti passivi con diritto di detrazione non superiore al 25%;
- dei privati.
Pertanto, anche tali locazioni sono ora esenti, salvo opzione per l’imponibilità Iva.
4) Novità per il reverse charge
Con il DL crescita viene inoltre “aggiornata” la lett. a-bis) dell’art. 17, c. 6 del DPR 633/72 prevedendo che il regime del reverse charge (in luogo dell'Iva applicata in fattura) si applichi nei confronti degli acquirenti soggetti passivi Iva:
- indistintamente a tutte le cessioni di fabbricati (abitativi e strumentali)
- per le quali il cedente manifesta nell’atto l’opzione per l’imponibilità.
5) Applicazione separata dell' imposta
Occorre precisare che, contrariamente a quanto da alcuni commentatori, la facoltà introdotta dall’ art. 57 del DL 1/2012 non è stata soppressa dal recente decreto crescita.
Tale norma, come si ricorderà, ha integrato l'art. 36, comma 3 del DPR 633/72 stabilendo la facoltà di optare per l'applicazione separata dell'imposta anche qualora i soggetti effettuano:
- locazioni o cessioni, esenti da imposta, di fabbricati abitativi (applicazione del pro-rata)
- locazioni o cessioni di altri fabbricati o di altri immobili, con riferimento a ciascuno settore di attività.
Opzione: va ordinariamente comunicata all'ufficio nel quadro VO della dichiarazione Iva relativa all'anno precedente o nella dichiarazione di inizio dell'attività.
Pertanto, al fine di evitare distorsioni nell'applicazione dell'imposta sarà possibile separare:
- le cessioni esenti in regime pro-rata (indetraibilità Iva)
- dalle cessioni (imponibili e detraibili) dei fabbricati ad uso abitativo/strumentale
consentendo così di “neutralizzare” gli effetti del meccanismo del pro-rata di detraibilità.
L’esercizio dell’ opzione comporta però alcuni vincoli tra i quali:
- l’obbligo di adottare contabilità separate ognuna relativa ai 2 settori (imponibile ed esente) di attività.
- l’obbligo di emettere nei passaggi interni una vera e propria fattura applicando la disciplina IVA prevista per le cessioni (art.10, n.8-bis, DPR 633/1972). In tale caso, l’impresa avrà realizzato una cessione soggetta ad Iva, senza alcuna conseguenza in termini di volume d’affari e di pro-rata.
- l’indetraibilità dell’Iva relativa agli acquisti di beni non ammortizzati utilizzati promiscuamente
- la possibilità, per gli altri acquisti promiscui, di individuare la quota detraibile.
Detto ciò, si ritiene che la nuova disciplina introdotta dal cd decreto crescita per le cessioni dei fabbricati abitativi possa avere come effetto quello di ridurre l’ interesse per l’ opzione della separata imposta in quanto tali imprese potranno vendere sempre in regime di imponibilità Iva. Restano, tuttavia, destinatari privilegiati dell’applicazione della separata imposta le imprese di trading immobiliare che potranno utilmente separate le vendite esenti di fabbricati abitativi dalle vendite imponibile dei fabbricati strumentali per natura.
