Crediti non spettanti: come cambiano le sanzioni

La bozza di decreto legislativo di riforma delle sanzioni modifica sostanzialmente le regole applicative dell’art. 13 del d.lgs. 18.12.1997, n. 471, ridefinendo le fattispecie di violazioni in credito non spettante, credito spettante e credito inesistente.

1) Credito utilizzato in maniera indebita

Il testo del comma 4 attualmente in vigore prevede l’irrogazione della sanzione del 30% da conteggiare sul credito che è stato utilizzato in misura eccedente a quella spettante o sul credito d’imposta esistente che è stato utilizzato in misura superiore a quella spettante o in violazione delle modalità di utilizzazione che sono previste dalla normativa, salva l’applicazione di disposizioni speciali.

Il nuovo testo del comma 4 è più articolato.

E’ disposta l’irrogazione della sanzione del 25% conteggiata sul credito d’imposta non spettante che è stato utilizzato. 

La norma precisa il concetto di “credito d’imposta non spettante” che si ravvisa con:

1. il credito (che è diverso da quello inesistente) che è fondato “su fatti reali non rientranti nella disciplina attributiva per il difetto di specifici elementi o particolari qualità”;
2. il credito in violazione delle modalità di utilizzazione previste dalle leggi vigenti;
3. il credito fruito in misura superiore a quella prevista, limitatamente all’eccedenza che è stata utilizzata.

2) Credito spettante non utilizzato correttamente

È prevista la sanzione nella misura fissa di € 250, pur se il credito è considerato “credito spettante”, se il credito è fondato sulla base di fatti reali rientranti nella disciplina attributiva, nonché utilizzato in misura e con le modalità stabilite dalla disciplina prevista ma in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi di carattere strumentale, a condizione che:

• gli adempimenti non siano previsti a pena di decadenza e non siano essenziali al riconoscimento del credito;
• la violazione sia stata rimossa entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale ai fini delle imposte sui redditi relativa all’anno in cui la stessa sia stata commessa, ovvero, in assenza, entro un anno dalla data in cui la violazione è stata commessa. 

3) Credito inesistente

Nel caso di utilizzazione di un “credito inesistente”, la sanzione irrogabile, attualmente dal 100% al 200%, scende al 70% della misura del credito che è stato utilizzato (comma 5). Inoltre, non sussiste più il divieto di definizione agevolata della violazione ai sensi degli artt. 16 e 17 del d.lgs. 18.12.1997, n. 472.

E’ radicale la mutazione del concetto di “credito inesistente” poiché è considerato tale “il credito per il quale manca, in tutto o in parte, il presupposto  costitutivo”.

Invece, il testo attualmente in vigore del comma 5, qualifica come inesistente “il credito in relazione al quale manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del d.p.r. 29.9.1973, n. 600, ai fini delle imposte sui redditi, e all’art. 54-bis del d.p.r. 26.10.1972, n. 633, ai fini dell’IVA". Pertanto, attualmente, se l’irregolarità è riscontrabile in base a tali controlli, decade la condizione di ”credito inesistente” (fattispecie punita con la sanzione dal 100% al 200% del credito utilizzato), che degrada a credito utilizzato in violazione delle modalità previste (fattispecie punita con la sanzione del 30% del credito utilizzato).

4) Fraudolenza del credito

Secondo il nuovo comma 5-bis, qualora il contribuente abbia utilizzato un credito inesistente correlato a fatti che ne sono il presupposto i quali sono “oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente e ideologicamente falsi, simulazioni o altri artifici”, la sanzione irrogabile è aumentata dalla metà al doppio, cioè dal 105% al 210% del credito che è stato utilizzato.

5) Le agevolazione per la definizione agevolata

Sia lo schema di d. lgs. di riforma delle sanzioni sia il d. lgs. n.13/2024 che contiene disposizioni in materia di accertamento tributario e concordato preventivo, ammettono la definizione agevolata dei crediti d’imposta, a differenza delle precedenti regole.

Il quadro operativo del credito d’imposta

 Definizioni:

• credito utilizzato: è stato utilizzato in compensazione nel mod. F24 o nella dichiarazione a scomputo dell’imposta dovuta o rimborsato.
• credito spettante: è fondato sulla base di fatti reali rientranti nella disciplina attributiva, nonché utilizzato in misura e con le modalità stabilite dalla medesima, ma in difetto dei prescritti adempimenti di carattere strumentale, sempre che:

1. 1. gli stessi non siano previsti a pena di decadenza e non siano essenziali al riconoscimento del credito medesimo;
   2. la violazione sia rimossa entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale ai fini delle imposte sui redditi relativa all’anno di commissione della medesima, ovvero in assenza di dichiarazione comunque entro un anno dalla violazione che è stata commessa.

• credito inesistente: nella nuova versione della norma, manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo; secondo la norma attualmente in vigore, l’inesistenza “non è riscontrabile mediante controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del d.p.r. 29.9.1973, n. 600, e all’art. 54-bis del d.p.r. 26.10.1972, n. 633”.
• credito fraudolento (nuova figura): “i fatti materiali posti a fondamento del credito sono oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazione o artifici”. La sanzione irrogabile del 70% è aumentata alla metà del doppio.
• credito non spettante: 

1. 1. credito, diverso da quello inesistente, fondato su fatti reali non rientranti nella disciplina attributiva per il difetto di specifici elementi o particolari qualità
   2. credito utilizzato in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti, ovvero per la relativa eccedenza, fruito in misura superiore a quella prevista.

6)La rilevanza penale

L’art. 1 del d.lgs. 10.3.2000, n. 74, non opera la distinzione tra “credito non spettante” e “credito inesistente”, pur se il risvolto punitivo è indicato in maniera distinta al successivo art. 10-bis.

Lo schema di revisione del sistema sanzionatorio sopperisce a tale mancanza prevedendo, all’art. 1, comma 1, l’inserimento delle nuove lettere g-quater) e g-quinquies). 

Secondo la lett. g-quater) sono  considerati:

• “crediti non spettanti” (lett. g-quater) i crediti , “diversi dai crediti previsti dalla lettera g-quinquies), fondati su fatti reali non rientranti nella disciplina attributiva per il difetto di specifici elementi o particolari qualità”;
• non spettanti i crediti utilizzati in violazione delle modalità di utilizzo previsti dalle leggi vigenti ovvero, per la relativa eccedenza, quelli fruiti in misura superiore a quella prevista;
• “crediti spettanti” i crediti fondati sulla base di fatti reali rientranti nella disciplina attributiva, nonché utilizzati in misura e con le modalità stabiite dalla medesima, ma in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi di carattere strumentale, sempre che gli stessi non siano previsti a pena di decadenza”.  

La successiva lett. g-quinquies) definisce come “crediti inesistenti” i crediti “per i quali mancano, in tutto o in parte, i presupposti costitutivi”.

Lo schema di d.lgs. interviene anche sull’art. 10-bis senza modificare la misura delle sanzioni, ma aggiungendo il comma 2-bis.

ART. 10-QUATER DEL D.LGS. 10.3.2000, N. 74

 

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