In Italia il dipendente presenterà l’Unico PF indicando le retribuzioni:
effettive: se è rimasto in Germania < 183gg nei 12 mesi, scomputando il credito d’imposta
“pieno” per le imposte pagate in via definitiva in Germania
convenzionali: se è rimasto in Germania > 183gg nei 12 mesi, scomputando il credito
d’imposta abbattuto nella proporzione tra retrib. convenzionali/retrib. effettive (v. oltre)
Esempio7
RESIDENZA FISCALE ALL’ESTERO
Si supponga infine che nell’Esempio3 precedente la società italiana posseggo una stabile
organizzazione in Germania, presso la quale va a lavorare il dipendente.
Il reddito di lavoro dipendente sarà tassato:
esclusivamente in Germania: tramite buste paga tedesche emesse dalla stabile
organizzazione, assolvendo tutti i relativi obblighi
in Italia: la società non avrà alcun obbligo fiscale
In Italia il dipendente presenterà l’Unico PF per i soli eventuali redditi prodotti in Italia.
RETRIBUZIONI CONVENZIONALI
In generale il trasferimento (o il distacco presso imprese terze) all’estero per lunghi periodi prevede
la corresponsione di particolari elementi retributivi (nel caso, invece di brevi trasferte, i CCNL
prevedono in generale la sola corresponsione delle ordinarie indennità di trasferta), finalizzati a
compensare il disagio, neutralizzare l’effetto tributario del paese estero, ecc.
Tassazione sulla base delle retribuzioni convenzionali: le maggiori indennità dovute a causa
del trasferimento all’estero non rilevano, dovendosi comunque fare riferimento agli importi stabiliti
dall’apposito decreto ministeriale per il periodo d’imposta.
Individuazione delle “fasce di retribuzione”: per "retribuzione nazionale" deve intendersi il trattamento
previsto dal CCNL diviso 12 (cioè su base mensile), “comprensivo degli emolumenti riconosciuti per
accordo tra le parti” e con esclusione dell'indennità estero (Circ. Min. Lav. n. 72/1990).
Esse sono individuate con DM interministeriale del Ministero del Lavoro ed del MEF; in relazione:
all’anno 2013: con DM del 7/12/2012
all’anno 2012: con DM del 24/01/2012
Non includono tutti i CCNL (in caso di mancata corrispondenza occorrerà fare riferimento al CCNL più
simile per caratteristiche) e sono suddivisi per tutte le qualifiche.
DEDUCIBILITA’ DEI CONTRIBUTI ESTERI
In tutti i casi in cui al dipendente sia trattenuta una quota di contributi esteri (a tal fine vanno
anche ai fini previdenziali l’Inps ha provveduto a stipulare una serie di trattati bilaterali):
indipendentemente dal regime di deducibilità di tale trattenuta dalle imposte estere (alcuni
paesi non li considerano deducibili)
in Italia:
a) va tassata la retribuzione “lorda” prodotta all’estero (su tale reddito va determinato il
credito d'imposta per imposte estere a quadro CR)
b) potendo dedurre detti contributi a rigo RP1 (CM 137/1997).
Certificazione estera: tali dati potranno essere desunti da una “certificazione” rilasciata dal datore di
lavoro estero (in generale anche all’estero è previsto il rilascio di un documento analogo al CUD
italiano); in alternativa, si dovrà procedere alla sommatoria delle voci dei “cedolini paga” esteri ricevuti.
Redazione Fiscale Info Fisco 158/2013 Pag. 7 / 8
IL CREDITO PER LE IMPOSTE PAGATE ALL’ESTERO
Con la recente RM 45/2013, l'Agenzia ha fornito chiarimenti sulla determinazione del credito
d'imposta per le imposte pagate in via definitiva all’estero (art.165 Tuir) da indicare nel quadro
CR di Unico PF, in caso di applicazione delle retribuzioni convenzionali (art. 51 c. 8-bis Tuir).
MECCANISMO IN GENERALE: il credito per le imposte pagate all’estero spetta:
a) applicando all’Irpef lorda il seguente rapporto: reddito prodotto all’estero
reddito complessivo
b) nel limite dell’Irpef netta relativa all’anno di produzione del reddito estero
c) tenendo conto dell’eventuale credito già utilizzato nelle precedenti dichiarazioni, riferito allo
stesso anno di produzione del reddito.
Credito in presenza di retribuzioni convenzionali: l’art. 36 DL 223/2006 ha introdotto una norma
di interpretazione autentica secondo cui:
in caso di reddito calcolato convenzionalmente in misura ridotta
il credito d'imposta spetta in modo proporzionale al reddito estero che concorre alla
formazione del proprio reddito complessivo.
In relazione ai dubbi sorti sulle modalità di calcolo del rapporto proporzionale, la recente RM
48/2013 ha chiarito che:
le imposte pagate all’estero a titolo definitivo vanno ridotte in proporzione al rapporto tra:
la retribuzione convenzionale
il reddito di lavoro dipendente che sarebbe stato tassato in Italia ove fosse stato prodotto
in Italia (se il dipendente avesse percepito gli stessi emolumenti senza alcun trasferimento).
Ne segue che:
il “credito d’imposta pieno” di cui avrebbe fruito il reddito in caso di tassazione analitica
deve essere ridotto nella misura in cui effettivamente il reddito è assoggettato ad imposizione in
capo al dipendente residente.
Esempio: se le retribuzioni convenzionali sono pari a 100, ma le retribuzioni che sarebbero tassabili in
via ordinaria in Italia sono pari a 160, le imposte pagate all’estero (da indicare nel quadro CR) rilevano in
Italia solo per il 62,50% (100/160) del relativo ammontare.
L'interpretazione trova conferma, oltre che nella ratio della norma, nel dato letterale dell’art. 165, c. 10
del TUIR, che trova applicazione “nel caso in cui il reddito prodotto all’estero concorra parzialmente alla
formazione del reddito complessivo”; per individuare l’ammontare del “reddito prodotto all’estero”
devono applicarsi le disposizioni contenute nell’art. 51 del TUIR, ad esclusione del comma 8-bis.
Esempio
Un quadro dell’industria nel 2012 viene distaccato in Cina per 18 mesi.
Ha una retribuzione lorda mensile di €. 3.675,67 (per 13 mensilità) così composta: paga
base 1.614,00, indennità di funzione 41,32, superminimo assorbibile 1.558,11, scatti di
anzianità 12,24, straordinario forfetizzato 450,00.
Viene poi pattuita una “indennità estero” mensile di €. 4.400; sul totale delle retribuzioni
lorde (€. 8.075,57) sarà elaborata la busta paga in Cina.
La “retribuzione mensile di riferimento” per determinare le retribuzioni convenzionali viene
calcolata come segue: 3.675,67 X 13 : 12 = 3.981,98
Il dipendente si pone quindi nella II° fascia: la retribuzione convenzionale è pari a €.
4.481,98.
calcolandovi l’Inps (contributo c/dip. 9,19% di €. 412 + c/azienda) e l’Irpef (supposto pari a €. 1.200).
Il compenso netto pagato dall’impresa sarà dunque pari a €. 6.463,57 (cioè €. 3.675,57 retribuzione
mensile + € 4.400 indennità estero – €. 1.612 Irpef + Inps c/dip.).
Al dipendente viene quindi rilasciato:
il CUD 2013 “italiano” che riporta i seguenti dati:
retribuzione lorda: €. 53.783,76 (€. 4.481,98 per 12 mensilità)
Irpef netta: €. 16.758 (si trascurano le addizionali Irpef)
un “Cud cinese”, che si supponga riporti i seguenti dati:
retribuzione lorda: €. 96.906,84 (€. 8.075,57 per 12 mensilità)
imposte dirette cinesi: €. 20.000.
Il dipendente presenta l’Unico 2013 (si suppone l’assenza di altri redditi e di deduzioni/detrazioni Irpef):
a) quadro RC: il reddito “italiano” di € 53.784 e le relative ritenute di € 14.400
2 1 53.784
…
16.758
b) quadro CR: il credito d’imposta calcolato come segue:
… 2012 96.097 11.100 53.784 16.758
16.758 - - 30.241 11.100
Nota: si ritiene che sia la sola imposta estera ad esposta ragguagliata all’incidenza delle retribuzioni
convenzionali su quelle effettive, non anche reddito estero (col. 3); ciò comporta il calcolo di una Quota
di imposta lorda (col. 10) molto elevata, per quanto non utilizzabile perché superiore all’imposta estera
ragguagliata (nulla cambierebbe ove fosse indicato un reddito estero anch’esso ragguagliato).
c) quadro RN: sarà utilizzabile come credito d’imposta le imposte cinesi “ragguagliate” (all’incidenza
delle retribuzioni convenzionali su quelle effettive), pari a € 11.100
11.100
La dichiarazione chiuderà “a credito” (rigo RN42) di pari importo.
96.097 / 53.784 x 16.758
20.000 x 53.784/96.907
Minore tra: 11.100 e 30.241
