Il principio IFRS 3 nella versione novellata (in applicazione dal 1° gennaio 2020) ha recepito le avvenute modifiche dei riferimenti al quadro concettuale negli International Financial Reporting Standards individuando una più stringente definizione di azienda, rispetto la precedente versione, con conseguenze contabili non indifferenti. In particolare:
La distinzione tra impresa e gruppo di attività sancita dal novellato principio internazionale è senza dubbio rilevante per le conseguenze che ne derivano sull’avviamento: l’acquirente riconosce l’avviamento solo quando acquisisce un’impresa. Proprio sotto il profilo della contabilizzazione dell’avviamento, l’ International Accounting Standards Board (Board) alla luce di valutazioni e di un attento riesame post–implementazione dell’IFRS 3, PIR, sta lavorando su un progetto di miglioramento.
Le ristrette modifiche all’IFRS 3 sono frutto dell’interesse del Board, di voler aiutare le imprese a distinguere in modo più chiaro un’operazione di “acquisizione di impresa” o “di un gruppo di attività”. E’ importante sottolineare che, il distinguo si incardina sul concetto per cui il risultato di un’impresa è finalizzato a fornire beni e servizi ai clienti (a differenza della precedente definizione orientata invece, sui rendimenti sotto forma di dividendi, costi inferiori o altri benefici economici per gli investitori e gli altri). In particolare, l’attività aziendale si identifica in: un insieme integrato di attività e beni che può essere condotto e gestito allo scopo di fornire beni o servizi ai clienti, assicurare un rendimento (sotto forma di interessi o dividendi) o di generare altri utili dall’attività ordinaria. Di conseguenza, per essere considerata un’impresa, un insieme integrato di beni e attività deve includere al minimo, un input ed un processo rilevante che insieme contribuiscano in modo significativo alla capacità di creare output.
Al riguardo, le linee guida del principio al par B7, specificano con fermezza alcuni aspetti definitori:
L’ aspetto definitorio più difficile da perimetrare è quello legato al processo rilevante, ovvero stabilire in che modo un processo acquisito è rilevante per contribuire alla creazione dell’output
Su punto è intervenuto il Board prevedendo l’applicazione facoltativa (che non costituisce un obbligo) del concentration test, volto a identificare la concentrazione del fair value.
Il test di concentrazione è una valutazione semplificata che si traduce in un’acquisizione di attività se sostanzialmente tutto il fair value delle attività lorde è concentrato in un’unica attività identificabile o in un gruppo di attività identificabili simili. Il test è superato se tutto il fair value delle attività lorde acquisite è concentrato in un singolo bene identificabile o un gruppo di beni simili identificabili
Facendo delle considerazioni a margine, senza dubbio si può affermare che, l’entrata in vigore dell’IFRS 3 novellato, probabilmente vedrà diminuire le business combinations, sia perché la nuova definizione di azienda è più ristretta della precedente; sia perché la possibilità di fare il test di concentrazione escluderà automaticamente le operazioni di business combinations e per le conseguenze contabili già annunciate sopra.
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