Lo schema del decreto legislativo emanato in attuazione della direttiva Ue Atad 1 (2016/1164, anti tax avoidance directive), approvato in prima lettura dal Consiglio dei ministri e attualmente al vaglio delle competenti commissioni parlamentari, riscrive le regole per la deducibilità degli oneri finanziari da parte dei soggetti IRES a decorrere dal 2019.
L’articolo 1 dello schema in esame, riscrive il vigente articolo 96 del DPR n. 917 del 1986 (TUIR) in materia di deducibilità degli interessi passivi (a differenza di altri Paesi europei il nostro ordinamento è già dotato di una disciplina volta a limitare la deducibilità), al fine di recepire l’articolo 4 della direttiva, con il quale vengono disposte limitazioni alla deducibilità degli interessi passivi.
Vediamo le novità rispetto alla disciplina fiscale in vigore in materia di deducibilità degli interessi passivi:
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dispone che il limite del 30 per cento del ROL si applichi anche agli interessi capitalizzati, introducendo una nuova definizione degli interessi passivi (ed attivi) e degli oneri (e proventi) assimilati.
Il nuovo comma 1 dell’articolo 96 TUIR prevede che gli interessi passivi siano deducibili, in ciascun periodo d'imposta, fino a concorrenza:
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dell'ammontare complessivo degli interessi attivi e proventi finanziari assimilati di competenza del periodo d'imposta;
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degli interessi attivi e proventi finanziari assimilati riportati da periodi d'imposta precedenti ai sensi del comma.
In sostanza, per effetto della modifica i limiti di deducibilità si applicano anche agli interessi passivi ed agli oneri finanziari assimilati che sono stati capitalizzati. Ciò comporta la verifica della deducibilità di tali interessi nell'anno in cui sono rilevati contabilmente e capitalizzati, con conseguente eventuale loro indeducibilità totale o parziale, fermo restando il riconoscimento integrale, ai fini fiscali, del valore contabile del bene ad incremento del quale è stata operata la capitalizzazione.
Dall’altro lato, si dispone la compensazione degli interessi passivi non solo con gli interessi attivi di periodo, ma anche con l'eventuale eccedenza di interessi attivi riportati da periodi d'imposta precedenti.
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viene consentito il riporto in avanti anche dell’eventuale eccedenza di interessi attivi non utilizzata per la deducibilità degli interessi passivi del periodo d’imposta (non previsto nella vigente disciplina);
In particolare Il nuovo comma 2 stabilisce un diverso limite di deducibilità dell'eccedenza degli interessi passivi, nella vigente formulazione tale eccedenza è deducibile nel limite del 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione, con le modifiche in esame, l’eccedenza è calcolata rispetto alla somma tra gli interessi attivi del periodo e l'eccedenza di interessi attivi riportata da periodi d'imposta precedenti, nei limiti del 30 per cento del risultato operativo lordo (ROL) del periodo e del 30 per cento del ROL riportato da periodi precedenti.
Sono di conseguenza indicate le modalità di "consumazione" del ROL nel caso di eccedenza degli interessi passivi rispetto alla somma tra gli interessi attivi di periodo e l'eccedenza di interessi attivi riportata da periodi d'imposta precedenti: si utilizza prioritariamente il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica del periodo d'imposta e, successivamente, il 30 per cento del risultato operativo lordo della gestione caratteristica riportato da periodi d'imposta precedenti, a partire da quello relativo al periodo d'imposta meno recente. Si prevede quindi la consumazione prioritaria dell'eccedenza di ROL formatasi nel periodo d'imposta meno recente.
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il riporto ai successivi periodi d’imposta dell’eccedenza di ROL viene limitato a 5 anni (contrariamente a quanto disposto dalla legislazione vigente che ne prevede il riporto senza limiti di tempo);
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al ROL contabile, quale parametro di riferimento per la deducibilità degli interessi passivi, viene sostituito il ROL fiscale: esso è dato dalla differenza tra il valore e i costi della produzione indicati nel codice civile (articolo 2425 del codice civile, lettere A) e B), con esclusione delle voci di cui al numera 10), lettere a) e b), ammortamento delle immobilizzazioni immateriali e materiali, nonché dei canoni di leasing finanziario di beni strumentali) assunti nella misura risultante dall'applicazione delle disposizioni volte alla determinazione del reddito di impresa.
Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali si assumono le voci di conto economico corrispondenti. In tale definizione si evidenzia che non vengono più esclusi dal calcolo del ROL, a differenza della vigente normativa, i componenti straordinari derivanti da trasferimenti di azienda o di rami di azienda; inoltre in luogo del ROL contabile, assume rilevanza nella novella in esame, il ROL fiscale in cui le voci che lo compongono sono assunte in misura pari al loro valore fiscale rilevante ai fini delle disposizioni in materia di determinazione del reddito d’impresa.