Con la Circolare n 15/E del 17 maggio le Entrate forniscono chiarimenti sulla portata e sull’ambito applicativo dell’articolo 6, DPR. 29 settembre 1973, n. 601.
La norma, come noto, prevede una riduzione dell’aliquota dell’imposta sul reddito delle società, pari alla metà di quella ordinariamente prevista (attualmente 24 per cento), applicabile sul reddito conseguito da determinati soggetti individuati dalla norma stessa in relazione ad attività caratterizzate da una marcata utilità sociale.
Nello specifico, la norma si rivolge a
Infatti, la disposizione elenca espressamente le tipologie di soggetti (principalmente enti non commerciali) che possono beneficiare della riduzione di aliquota IRES.
Più precisamente, il comma 1 prevede che «L’imposta sul reddito delle persone giuridiche (ora IRES) è ridotta alla metà nei confronti dei seguenti soggetti:
a) enti e istituti di assistenza sociale, società di mutuo soccorso, enti ospedalieri, enti di assistenza e beneficenza;
b) istituti di istruzione e istituti di studio e sperimentazione di interesse generale che non hanno fine di lucro, corpi scientifici, accademie, fondazioni e associazioni storiche, letterarie, scientifiche, di esperienze e ricerche aventi scopi esclusivamente culturali;
c) enti il cui fine è equiparato per legge ai fini di beneficenza o di istruzione;
c-bis) Istituti autonomi per le case popolari, comunque denominati, e loro consorzi nonché enti aventi le stesse finalità sociali dei predetti Istituti, istituiti nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione dell’Unione europea in materia di “in house providing” e che siano costituiti e operanti alla data del 31 dicembre 2013».
Il successivo comma 2 del medesimo articolo dispone che «Per i soggetti di cui al comma 1 la riduzione compete a condizione che abbiano personalità giuridica».
La disposizione è stata oggetto di recenti interventi da parte del legislatore: in particolare, l’articolo 1, comma 51, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 ne prevede l’abrogazione con effetto, ai sensi del successivo comma 521 , «a decorrere dal periodo d’imposta di prima applicazione del regime agevolativo di cui al comma 52-bis», il quale a sua volta stabilisce che «con successivi provvedimenti legislativi sono individuate misure di favore, compatibili con il diritto dell’Unione europea, nei confronti dei soggetti che svolgono con modalità non commerciali attività che realizzano finalità sociali nel rispetto dei principi di solidarietà e sussidiarietà. È assicurato il necessario coordinamento con le disposizioni del codice del Terzo settore, di cui al decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117».
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Sotto il profilo soggettivo, la riduzione a metà dell’aliquota IRES recata dall’articolo 6 del d.P.R. n. 601 del 1973 spetta ai soggetti espressamente indicati nella norma e dotati di personalità giuridica.
Il requisito soggettivo è necessario ma non sufficiente ai fini della fruizione del beneficio in quanto la ratio dell’agevolazione trae origine dal giudizio di “meritevolezza” (rilevanza della utilità sociale) sull’attività svolta dall’ente, da cui derivano ricavi da assoggettare ad imposta sui redditi.
L’appartenenza ad una delle categorie previste dalla norma agevolativa, dunque, va dimostrata non solo sotto il profilo formale, con riferimento agli scopi individuati dalle norme e dallo statuto, ma anche dal punto di vista sostanziale, considerato che la natura dell’attività in concreto esercitata dall’ente prevale, comunque, sul fine dichiarato.
Con riferimento all’ambito oggettivo, la riduzione dell’aliquota IRES si applica ai redditi derivanti dallo svolgimento delle attività istituzionali da parte degli enti individuati dalla norma quali meritevoli del trattamento agevolativo.
Detta agevolazione, configurando un’eccezione al principio di corrispondenza fra capacità contributiva e soggettività tributaria (quale immediata applicazione del canone costituzionale di cui all’articolo 53 della Costituzione), «può giustificarsi solo in ragione della considerazione della attività che determinate categorie di contribuenti svolgono» (Consiglio di Stato, parere 8 ottobre 1991, n. 1296)
Si sottolinea inoltre che da costante orientamento della Cassazione si conferma che l’agevolazione in esame non spetta solo in ragione della qualità del soggetto che la invoca, ma trova giustificazione anche nella natura dell’attività svolta, giacché in tal modo lo Stato, con il minore prelievo fiscale, intende tutelare interessi meritevoli di particolare attenzione.
Trattandosi di una agevolazione fiscale, va sottolineato che, in base ai principi generali dell’ordinamento, ricade sul soggetto richiedente l’onere di provare il possesso di tutti i requisiti necessari per la fruizione del beneficio.
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Nell’ottica di un coordinamento con le disposizioni recate dal decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117 (Codice del Terzo settore; di seguito: CTS), il comma 3 dell’articolo 6 prevede che la riduzione
Tale comma 3, dell’art. 6 si applica comunque «agli enti iscritti nel Registro unico nazionale del Terzo settore a decorrere dal periodo di imposta successivo all’autorizzazione della Commissione europea di cui all’articolo 101, comma 10, e, comunque, non prima del periodo di imposta successivo di operatività del predetto Registro».
Di conseguenza, in mancanza ancora dell’autorizzazione europea, la predetta norma agevolativa risulta ancora in vigore e comporta la riduzione alla metà dell’aliquota IRES per gli enti elencati nella disposizione stessa.
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