Con la recente CM 31/2013, l’Agenzia, fornisce importanti chiarimenti in merito alla correzione di errori contabili derivanti dalla imputazione di costi/ricavi in violazione del principio di competenza. In generale, detto principio di competenza risulta inderogabile, in quanto risponde all’esigenza di non lasciare il contribuente arbitro dell’imputazione, in un periodo di imposta o in un altro, degli elementi reddituali positivi e negativi.
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La qualificazione degli errori contabili
Per i soggetti che adottano i principi contabili nazionali, gli errori contabili (da non confondere con i cambiamenti di stima o di principi contabili):
- consistono nella impropria o mancata applicazione di un principio contabile (se le informazioni ed i dati necessari per la sua corretta applicazione sono disponibili);
- possono verificarsi a causa di errori matematici, erronee interpretazioni di fatti, negligenza nel raccogliere tutte le informazioni ed i dati disponibili per un corretto trattamento contabile.
Pertanto, la loro correzione deve avvenire imputando al conto economico dell'esercizio in cui si individua l'errore un componente a rettifica della voce patrimoniale che, a suo tempo, fu interessata dallo stesso. Tale rettifica coinvolgerà le voci E20 o E21 del conto economico, ovvero, nel caso dei soggetti Ias, l'imputazione della stessa a stato patrimoniale.
Non sono, invece, interessate dalla citata rettifica quelle correzioni che attengono ad errori commessi nel rilevare fatti che non hanno mai avuto influenza diretta sul conto economico (ad es: le rivalutazioni iniziali di una immobilizzazione a seguito di specifiche norme, la correzione di scritture contabili operate a seguito di operazioni di conferimento, fusione, ecc..).
Riconoscimento dei costi emersi dalla correzione
In relazione alla violazione del principio di competenza, le possibili soluzioni che il contribuente potrà adottare sono differenziate in relazione al fatto che l’annualità oggetto di errore sia o meno ancora emendabile mediante dichiarazione “integrativa”.
Errore per annualità sanabile
Se l’errore riguarda un esercizio la cui dichiarazione è ancora emendabile, il contribuente potrà:
- presentare integrativa “a favore” per correggere l’annualità in cui v’è stata l’omessa imputazione
- riportare nella dichiarazione del periodo successivo l’eventuale credito emergente da detta “integrativa”.
Errore per annualità non sanabile
Qualora l’annualità oggetto di errore non sia più emendabile, al contribuente va comunque riconosciuta la possibilità di dare evidenza all’elemento di costo non dedotto. In tal caso, il contribuente, dovrà “riliquidare” autonomamente la dichiarazione relativa all'anno in cui è avvenuta l'omessa imputazione e, nell'ordine, le annualità successive fino ad arrivare a quella emendabile per la quale presenterà integrativa “a favore”. Ne consegue che potrà riportare di anno in anno il credito generato e infine utilizzarlo con l'ultima dichiarazione.
Controlli automatizzati
A seguito dei controlli automatizzati, gli importi dell’integrativa, non risultando coerenti con la dichiarazione del precedente periodo d’imposta, comporteranno l’emissione di una comunicazione di irregolarità eventualmente annullabile, previa esibizione di idonea documentazione comprovante le modalità di rideterminazione delle risultanze dell’ integrativa.
Assoggettamento a tassazione del componente positivo
Il contribuente che rilevi errori consistenti nell’omessa imputazione di ricavi deve presentare, entro i termini per l’accertamento, una dichiarazione integrativa “ a sfavore”.
Qualora l’annualità in cui il ricavo è stato omesso produce effetti anche sulle annualità successive, è necessario “ricostruire” tutte le annualità d’imposta successive a quella per cui è stata presentata dichiarazione rettificativa.
Effetti ai fini irap
Anche ai fini IRAP, secondo l’Agenzia, la necessità di garantire il rispetto del principio di competenza impone di dare rilievo ai fini fiscali esclusivamente alle “corrette imputazioni temporali senza consentire l’applicazione di deroghe al principio di competenza stesso come avviene in bilancio nell’ipotesi di contabilizzazione di errori contabili”.