abuso del diritto sentenza sulla deducibilità dei canoni

Maggiori certezze in tema di abuso del diritto

di Gloria Ricci CommentaIn Accertamento, Contenzioso

L’abuso del diritto viene unificato al concetto di elusione fiscale ed è applicabile a tutti i tributi, ad eccezione di quelli doganali.

Tra le novità di fine anno che il Governo ci ha riservato c’è lo schema di decreto legislativo recante disposizioni sulla certezza del diritto nei rapporti fra fisco e contribuente, deliberato lo scorso 24 dicembre in attuazione della legge delega 23/2014.

La speranza dei più è che, finalmente, si garantisca la tanto agognata certezza del diritto, principio cardine del nostro sistema legislativo.

Procedendo per gradi, nel nostro ordinamento l’elusione fiscale è regolata dall’art. 37-bis del DPR 600/1973 ed è applicabile alle fattispecie elencate nello stesso articolo. In particolare, la norma prevede l’inopponibilità all’amministrazione finanziaria degli atti, dei fatti e dei negozi, anche fra loro collegati, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall’ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti indebiti. Spesso, tale previsione normativa è stata applicata in sede di accertamento per colpire comportamenti fraudolenti o simulatori, in chiaro contrasto con il principio costituzionale di certezza del diritto e, quindi, di prevedibilità delle conseguenze fiscali alle scelte dei contribuenti.

Ora, in conformità con la legge delega, il concetto di abuso del diritto viene unificato al concetto di elusione fiscale ed è applicabile a tutti i tributi, ad eccezione di quelli doganali. Sul piano normativo viene abrogato l’art. 37-bis del DPR 600/1973 e la materia viene regolata dal nuovo art. 10-bis della L. 212/2000 (Statuto del contribuente).

Per lo schema di decreto legislativo in esameconfigurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali e indipendentemente dalle intenzioni del contribuente, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti”. Sono tre, quindi, gli elementi costitutivi della fattispecie:

– la mancanza di sostanza economica delle operazioni effettuate

– la realizzazione di un vantaggio fiscale indebito

– il vantaggio fiscale costituisce l’essenza dell’operazione

tutti elementi che si ritrovano nella Raccomandazione della Commissione Europea del dicembre 2012 sulla pianificazione fiscale aggressiva.

Sono operazioni prive di sostanza economica quelle inidonee a produrre effetti significativi che siano diversi dai vantaggi fiscali. Attraverso tali operazioni vengono realizzati benefici fiscali, anche non immediati, conseguiti in contrasto con le finalità delle norme fiscali o con i principi dell’ordinamento tributario. Infine, il vantaggio fiscale indebito deve essere lo scopo essenziale della condotta abusiva del contribuente, in pratica, senza tali vantaggi fiscali l’operazione non sarebbe stata realizzata.

La nuova disciplina sembra preservare la libertà di iniziativa economica del contribuente che può legittimamente perseguire un risparmio di imposta, scegliendo, tra vari comportamenti, quello che prevede un carico fiscale minore. La relazione illustrativa al decreto porta come esempio di quanto appena detto, la realizzazione dell’estinzione di una società: il contribuente può scegliere fra fusione (operazione fiscalmente neutra) e liquidazione (operazione a carattere realizzativo) senza che questo costituisca una condotta abusiva.

Altro elemento fondamentale previsto dallo schema di decreto legislativo è la necessità che il comportamento elusivo sia contestato con un autonomo atto di accertamento, che dovrà essere preceduto, a pena di nullità, dalla richiesta di chiarimenti alla quale il contribuente dovrà rispondere entro 60 giorni. Grava sull’amministrazione finanziaria l’onere della prova della condotta abusiva/elusiva, in ogni caso, per espressa previsione del decreto, la fattispecie non è perseguibile sul piano penale.

Viene poi inserita la clausola di salvaguardia che prevede l’applicabilità delle nuove regole anche alle operazioni poste in essere prima dell’entrata in vigore del decreto, a condizione che non sia stato notificato il relativo atto impositivo.

Sicuramente, dal punto di vista tecnico, la nuova disciplina non sarà risolutiva ma di certo è utile per limitare la soggettività legata al concetto di abuso ed è da tempo attesa. Tuttavia, visto il “turbolento sistema legislativo” al quale, nostro malgrado, ci siamo dovuti abituare, il Decreto è stato sospeso ad inizio anno.

Lo schema di decreto, oltre a definire la fattispecie dell’abuso, contiene anche una serie di norme volta a revisionare il sistema penale-tributario del nostro Paese. Fra queste è prevista l’introduzione di soglie di punibilità delle imposte evase, al di sotto delle quali è esclusa la punibilità ai fini del D.Lgs. 74/2000, ma viene applicato il raddoppio delle sanzioni amministrative previste dal D.Lgs 471/97. Tale previsione ha innescato dure polemiche in merito alla possibilità che la clausola di non punibilità potesse operare a favore dell’ex Presidente del Consiglio Berlusconi, condannato in via definitiva ai sensi dell’art. 2 del D.Lgs. 74/2000.

Chiaramente, visto il clima attuale, la decisione è quella di rinviare il tutto a dopo le votazioni per Presidente della Repubblica, ancora una volta a discapito della certezza del diritto.

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Gloria Ricci

Dottore Commercialista e Revisore Legale dei conti, iscritta all’albo dei dottori commercialisti ed esperti contabili di Pescara. Ha maturato una importante esperienza presso una delle “Big four” in ambito transaciton e advisory. Dal 2007 svolge attività di libero professionista nel settore della consulenza contabile, fiscale e tributaria rivolta ad imprese di ogni dimensione. Si occupa inoltre di revisione e consulenza strategica.

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